Какой критерий не используется при оценке запасов

Необходимость оценки запасов по МСФО

Оценка запасов в соответствии со стандартами МСФО – это установление их стоимости согласно Международным стандартам оценки. Существенное отличие между предоставлением бухгалтерской и финансовой отчетности в соответствии с российскими правилами и МСФО требует серьезных усилий при их трансформации. Запасы (как в принципе, все активы), прошедшие оценку для МСФО, удовлетворяют требованиям всех инстанций.

Оценка запасов по МСФО и её особенности

По определению МСФО запасами считаются активы, которые соответствуют следующим требованиям:

эти активы предназначены для продажи;
это активы, над которыми была проведена предпродажная подготовка;
эти активы исполняют роль материалов или сырья при вовлечении их в производственный процесс.

При оценке по МСФО, затраты, понесенные в процессе предоставления услуг, которые еще не оплачены заказчиком, так же считаются запасами.

Две величины оценки запасов МСФО

Оценка запасов МСФО производится по меньшей из двух величин:

чистой стоимости продажи,
себестоимости.

Оценка запасов МСФО по себестоимости предполагает учет многих затрат, таких как:

затрат на покупку/приобретение (они равны цене приобретения, плюс расходы на перевозку и разгрузку, минус возвраты по налогам и скидки);
затрат на переработку (затраты равны накладным производственным расходам, плюс прямым расходам на оплату труда) и прочих затрат.

Оценка себестоимости запасов по МСФО определяется двумя способами – методом «ФИФО» (если кратко: «последнее поступление – первый сбыт») или по средневзвешенной стоимости.

Оценка запасов МСФО по чистой стоимости продажи– это ориентировка на возможную стоимость при реализации продукции по рыночным ценам. При данном методе учитывается специфика бизнеса, и вычитаются расходы на производство и продвижение продукции на рынке. При использовании данного способа в конце каждого отчетного периода должна определяться чистая стоимость реализации.

Методы оценки запасов по МСФО

Осуществление оценки запасов по МСФО происходит в результате применения трех общепринятых подходов:

Затратный. Стоимость имущества (совокупность нематериальных и материальных активов) является наиболее важной относительно МСФО
Доходный. Приносимый предприятию доход является основным критерием оценки запасов
Сравнительный. При данном подходе базой для определения стоимости считается мнение открытого рынка. Это мнение выражается в оформленных ранее договорах купли-продажи подобных организаций (в том числе, долей или частей в них).

Методы оценки запасов как элемент учетной политики организации

В предлагаемой вниманию читателей статье М.Л. Пятов (СПбГУ) рассматривает возможности применения различных методов оценки запасов. Показывается влияние выбора того или иного метода на содержание бухгалтерской отчетности и результаты ее анализа. Обсуждаются «плюсы» и «минусы» каждого из предлагаемых нормативными документами методов.

Содержание

В предыдущей статье (№ 12, декабрь, «БУХ.1С» за 2011 год, стр. 18) мы говорили об учетной политике организации как о возможности реализации профессионального суждения бухгалтера с целью составления отчетности, в наибольшей степени адекватно представляющей заинтересованным лицам картину финансового положения фирмы.

Мы постарались увидеть то, как в целом содержание отчетности организации может зависеть от выбранной ею учетной политики. Мы говорили о социальной ответственности бухгалтера как профессионала, поставляющего обществу информацию о финансовом положении компаний — информацию, определяющую реальные управленческие решения, влияющие на распределение капиталов в действующей экономике. Мы могли видеть, что каждый из элементов учетной политики представляет собой не возможность без труда манипулировать цифрами, но возможность отразить влияние на положение дел фирмы тех или иных факторов таким образом, каким не позволяют этого сделать одинаковые для всех одновариантные правила составления учетных записей. В этой статье мы с вами обсудим возможности, которые предоставляет профессиональному бухгалтеру выбор метода оценки запасов — элемента учетной методологии, который, пожалуй, самым прочным образом ассоциируется со словами «учетная политика».

Общее содержание методов оценки запасов

Выбор метода оценки запасов актуален в условиях изменения цен приобретения запасов компании (товаров, материалов и т. п.). Изменение цен покупки и наличие остатков на конец периода создают проблему их оценки. Действительно, поступали запасы в течение периода по разным ценам, была продана (отпущена в производство) только часть запасов, и если партионный учет не велся, то как оценить остатки, по каким ценам? И это не единственный здесь вопрос. Ведь от того, как мы оценим остаток не проданных (не использованных) запасов на конец отчетного периода, будет зависеть и оценка реализованных или использованных при производстве продукции запасов, то есть оценка расходов периода, а значит, и прибыли. Итак, мы имеем три элемента отчетности, оценка которых зависит от выбираемых нами методов, — это:

1) запасы компании в балансе как элемент ее оборотных активов,
2) расходы периода в отчете о прибылях и убытках, и
3) финансовый результат (прибыль или убыток) в отчете о прибылях и убытках, а, в дальнейшем (в части нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)) и в балансе.

Следовательно, от оценки запасов зависит то, как будут выглядеть в глазах пользователей отчетности показатели:

1) платежеспособности фирмы,
2) ее рентабельности и
3) структуры источников финансирования ее деятельности.

Первые определяются соотношением оборотных активов и краткосрочных обязательств, а оценка запасов, соответственно, определяет и величину оценки оборотных активов фирмы в целом. Вторые рассчитываются соотношением прибыли с активами или отраженными в отчете о прибылях и убытках затратами — здесь имеет место влияние оценки запасов на величину финансового результата. Третьи зависят от доли собственных источников средств в общем объеме пассивов, а на это соотношение влияет величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Итак, как же оценить запасы в условиях динамики цен их приобретения? Возможные варианты ответа на этот вопрос и представляют собой так называемые методы оценки запасов.

В современной практике широко известны четыре метода оценки запасов организации:

1) оценки себестоимости единицы запасов;
2) метод средних цен;
3) метод ФИФО и
4) метод ЛИФО.

Метод оценки себестоимости единицы запасов

Метод оценки себестоимости единицы запасов применяется либо когда фирма ведет партионный учет запасов, то есть их аналитический учет организован так, что позволяет отследить их движение по партиям. При этом в большинстве случаев при применении партионного учета и фактическое движение (выбытие) запасов организуется по партиям. Это может стать необходимым при использовании в деятельности фирмы (продаже или использовании в производстве) скоропортящихся оборотных активов, например, пищевых продуктов. Здесь, если партия была приобретена по одной цене, списание запасов конкретной партии и производится по соответствующим ценам.

Также данный метод применим, когда речь идет об уникальных в определенной степени ценностях. Например, наша фирма — это салон, продающий дорогие автомобили. Организация учета не предполагает их списания «группами».

Каждый факт реализации подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете, и отражение каждого факта предполагает списание конкретного автомобиля по цене его приобретения у поставщиков.

В иных случаях данный метод оценки практически неприменим.

Метод средних цен

Метод средних цен наиболее прост. Может быть, именно поэтому в настоящее время его применяют большинство компаний и так любят наши коллеги.

Он предполагает исчисление средних цен запасов, приобретенных за период, с учетом их остатка на начало отчетного периода.

Так, предположим, мы имеем остаток товаров на начало периода, который составляет 20 единиц, оцененных по 200 рублей за единицу (4 000 рублей). За период мы закупили 2 партии товаров — 50 единиц по 210 рублей за единицу (10 500 рублей), и 100 единиц по 220 рублей за единицу (22 000 рублей). За период мы продали 130 единиц товара по цене 240 рублей за единицу.

Таким образом, наша выручка составила — 31 200 рублей. Мы оцениваем себестоимость проданных товаров, стоимость их остатка и, соответственно, прибыль от продаж, находя среднюю цену единицы товара, используя простой метод расчета средней арифметической.

Общий объем поступивших за период товаров в сумме с их остатком на начало периода составит 170 единиц. Их общая стоимость составляет 36 500 рублей.

Отсюда средняя цена единицы запасов составит 214,7 рублей за единицу. Мы продали 130 единиц товара. Их себестоимость составит 27 911 рублей. Соответственно, прибыль от продажи будет оценена в 3 289 рублей. Остаток непроданных товаров получит оценку в 8 589 рублей.

Метод ФИФО

Метод ФИФО (аббревиатура от англ. FIFO — First In First Out, «первым поступил — первым выбыл») предполагает, что мы ставим оценку остатка запасов и их выбывшей за период части в зависимость от последовательности их поступления (покупки). Оценка стоимости остатка запасов в этом случае основывается на допущении того, что запасы выбывают точно в той же последовательности, что и поступали в организацию, а, следовательно, остаток запасов на конец периода должен быть оценен, исходя из последних по хронологии цен их приобретения. Метод ФИФО иногда сравнивают с конвейером, с которого запасы поступают ровно в той последовательности, в которой они были на него загружены.

Оценим по методу ФИФО стоимость остатка запасов в рассмотренном выше примере. Мы продали 130 единиц товара, и их оценка будет предполагать, что мы продавали товар, изымая его из запасов на складе строго в соответствии с порядком его приобретения. То есть оценку проданных товаров составят: стоимость остатка на начало периода 20 единиц по 200 рублей (4 000 рублей), плюс 50 единиц по 210 рублей (10 500 рублей), плюс 60 единиц по 220 рублей (13 200 рублей). Таким образом, себестоимость проданных товаров составит 27 700 рублей. Прибыль от продаж в данном случае будет определена как 3 500 рублей (31 200 — 27 700). Соответственно остаток непроданных товаров в 40 единиц получит оценку исходя из цены приобретения в 220 рублей за единицу, то есть будет оценен в 8 800 руб.

Метод ЛИФО

Метод ЛИФО (аббревиатура от англ. LIFO — Last In First Out, «последним поступил, последним выбыл») предполагает, что мы оцениваем выбывающие запасы исходя из последовательности, обратной последовательности их поступления. Сущность метода ЛИФО иногда объясняется по аналогии с бункером или контейнером, куда закладываются запасы. И вот, если мы захотим эти запасы из такого бункера — контейнера достать, нам придется сначала вынуть те, которые попали туда последними. Следовательно, оценивая выбывшие за период ценности, мы начинаем «выбирать» последнюю по времени поступления партию, если количества товаров в ней не хватает — предпоследнюю, и так далее, как бы возвращаясь к остатку на начало.

Таким образом, себестоимость проданных (использованных) запасов и определяют их «последние» цены.

В нашем примере, оценку проданных товаров по методу ЛИФО составят: 100 единиц по 220 рублей (22 000 рублей) и 30 единиц по 210 рублей (6 300 рублей), то есть мы оценим проданные товары в 28 300 рублей. Соответственно, прибыль в этом случае будет оценена в 2 900 рублей (31 200 — 28 300). Оценка остатка товаров составит, следовательно, 8 200 рублей.

Влияние выбора метода оценки на показатели отчетности

Итак, мы можем в целом охарактеризовать влияние выбора методов оценки запасов на показатели отчетности следующим образом:

метод исчисления себестоимости каждой единицы запасов позволяет выявлять финансовый результат от продажи каждой единицы запасов и представлять их оценку в отчетности в строгом соответствии с ценой приобретения каждого конкретного элемента (единицы) запасов организации;
метод средних цен скрывает (затушевывает, размывает, вуалирует) влияние изменения цен приобретения запасов на показатели их оценки как элемента актива баланса, расходов периода и финансового результата (прибыли и убытка);
метод ФИФО в условиях роста цен приобретения запасов формирует максимальную оценку запасов на конец периода, минимальную оценку расходов периода и максимальную оценку финансового результата. В условиях снижения цен, ФИФО, наоборот, дает нам минимальную оценку запасов на конец периода в балансе, максимальную оценку расходов периода и минимальную величину финансового результата;
метод ЛИФО в условиях роста цен на приобретаемые запасы формирует минимальную оценку запасов в балансе на конец периода, максимальную величину расходов периода в отчете о прибылях и убытках и минимальную оценку финансового результата (прибыли или убытка). В условиях снижения цен ЛИФО дает нам максимальную оценку запасов в балансе, минимальную оценку расходов периода и максимальную оценку финансового результата.

Нормативно-правовая справка

Говоря о возможностях использования методов оценки запасов на практике, прежде всего, следует обратить внимание на то, что в настоящее время нормативные документы по бухгалтерскому учету и НК РФ предоставляют организациям различные возможности по выбору метода оценки запасов для целей финансового учета и налогового учета соответственно. В первом случае речь идет о формировании учетной политики организации, во втором — учетной политики для целей налогообложения. Действующие нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не предусматривают возможности использования метода ЛИФО. Согласно НК РФ, при формировании учетной политики для целей налогообложения в части налога на прибыль организации могут выбирать любой из рассмотренных нами 4-х методов.

Приведем соответствующие предписания нормативных документов, дающие именно те определения методам оценки запасов, которыми следует руководствоваться в практике финансового и налогового учета.

Бухгалтерские нормативные документы

Согласно пункту 16 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, «при отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:
по себестоимости каждой единицы;
по средней себестоимости;
по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО)».

ПБУ устанавливается, что «применение одного из указанных способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики».

Согласно пункту 17 ПБУ 5/01 «материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов».

Оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости — устанавливается пунктом 18 ПБУ 5/01 — «производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца».

Согласно пункту 19 ПБУ 5/01 «оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т. е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений».

Пункт 21 ПБУ 5/01 устанавливает специальное правило, согласно которому «по каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки».

Порядок оценки выбывающих материально-производственных запасов, соответственно, определяет и оценку их остатка, на что указывает пункт 22 ПБУ 5/01, согласно которому «оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т. е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретений».

Специальным предписанием пункта 27 ПБУ 5/01 определяется, что «информация о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам)», и «о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов» подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности с учетом требования существенности.

Налоговое законодательство

Что же касается налогового законодательства, то здесь, согласно предписаниям пункта 8 статьи 254 НК РФ, «при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов: метод оценки по стоимости единицы запасов; метод оценки по средней стоимости; метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)».

Важно обратить внимание на то, что, предоставляя возможность для целей обложения налогом на прибыль определять размер материальных расходов, используя метод ЛИФО, НК РФ не дает методического описания этого метода. Если в случае с методами себестоимости единицы запасов, средней себестоимости и ФИФО, налогоплательщик должен использовать соответствующие определения нормативных документов по бухгалтерскому учету, то в части метода ЛИФО именно действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету его определения уже не содержат. Здесь можно лишь посоветовать тем, кто применяет метод ЛИФО для целей налогообложения, руководствоваться определением ПБУ 5/01, действовавшим до вступления в силу приказа Минфина России от 26.03.2007 № 26н, то есть старой редакцией ПБУ 5/01.

Напомним, что, определяя содержание метода ЛИФО, «старая» редакция ПБУ гласила следующее (п. 20): «оценка по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость поздних по времени приобретения».

Аналитическое значение методов оценки запасов

Что мы должны показать в бухгалтерской отчетности, применяя методы оценки запасов?

Итак, мы определили характер влияния выбора того или иного метода оценки запасов на содержание бухгалтерской отчетности. Теперь нам следует поговорить о том, как это влияние соотносится с общей задачей отчетности — достоверно представить картину финансового положения компании, максимально возможно соответствующую реальности. Под реальностью в данном случае следует понимать влияние на положение дел фирмы изменения цен приобретения ее запасов.

Давайте посмотрим, каково же это влияние. Итак, мы имеем как минимум четыре элемента (показателя) бухгалтерской отчетности, оценка которых должна отражать в себе, в том числе, и изменение «входящих» цен запасов — это:

1) остаток запасов на конец периода, отражаемый в составе оборотных активов в бухгалтерском балансе,

2) расходы периода в отчете о прибылях и убытках,

3) финансовый результат периода в отчете о прибылях и убытках и, как следствие,

4) величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в пассиве баланса, если таковой имеет место быть.

Оборотные активы — это ресурсы, которые должны принести нам доходы в будущем, в том числе рассматриваемые как обеспечение существующих у организации обязательств.

В первую очередь, если говорить о рассчитываемых по балансу аналитических коэффициентах, оценка оборотных активов определяет значение коэффициента общей ликвидности (или общей платежеспособности), определяемого соотношением величин оборотных активов и краткосрочных обязательств. Реальность оценки оборотных активов в данном случае обеспечивается ее максимальным соответствием текущему уровню цен. Отсюда, наиболее реалистичной следует признать оценку оборотных активов в балансе, максимально приближенную к «последним» ценам их покупки.

Прибыль — это показатель роста капитала компании, роста капитала, не связанного с увеличением его обязательств. Демонстрация в отчетности роста капитала фирмы свидетельствует либо о возможности расширения масштабов ее деятельности в сравнении с «точкой отсчета», либо о возможности изъятия из оборота организации части «заработанных» ею средств без ущерба для ее финансового положения, которое она имела на начало периода, за который прибыль была исчислена в бухгалтерском учете. Изменение цен приобретения запасов означает, что в следующем отчетном периоде, при условии продолжения деятельности нашей фирмы, нам потребуются средства на приобретение данных запасов в объеме, близком именно к «последним» ценам их покупки в прошедшем периоде.

Следовательно, наиболее реалистичные величины расходов и финансового результата нам также даст использование в расчетах именно «последних» по хронологии закупок запасов цен.

Теперь давайте обратим внимание на то, что же нам позволяет показать использование каждого их рассмотренных методов оценки (здесь мы намеренно рассмотрим и метод ЛИФО в связи с возможностью его применения при ведении управленческого учета).

Метод исчисления себестоимости каждой единицы запасов, на наш взгляд, не нуждается в специальных комментариях. В этом случае мы обособленно ведем учет приобретения и продажи каждой единицы запасов, получая и соответствующие данные отчетности. Перейдем к методу средних цен.

Метод средних цен

Применение метода средних цен фактически позволяет нам сгладить влияние изменения цен приобретения запасов на показатели отчетности. Мы рассчитываем среднюю цену приобретения запасов за период (с учетом оценки остатка на начало периода) для оценки запасов на конец периода в активе баланса; оценку по средним ценам получают расходы периода как стоимость списанных с баланса запасов, отражаемые в отчете о прибылях и убытках; «средней» соответственно получается и прибыль.

Отсюда, применяя метод средних цен и размывая тем самым влияние их динамики на показатели отчетности, мы фактически демонстрируем пользователям отсутствие значимого влияния динамики цен на финансовое положение фирмы. Насколько и в каких случаях это справедливо? Очевидно, что показывать отсутствие влияния изменения цен мы должны в тех случаях, когда такового (значимо) и действительно нет. Иными словами, применение метода средних цен подходит для ситуаций, когда профессиональное суждение бухгалтера позволяет ему оценить влияние изменения цен приобретения оборотных активов на показатели отчетности как незначимое или несущественное.

Так, например, цены в течение периода могли часто меняться, но на незначимые суммы, при этом соответственно менялись и цены продажи материально-производственных запасов. Отсюда, влияние такой динамики можно признать незначительным, что и позволяет продемонстрировать метод средних цен.

Метод ФИФО

Метод ФИФО, как вы помните, в условиях роста цен показывает максимальную оценку запасов и прибыли, а в условиях снижения цен приобретения запасов — минимальную оценку этих показателей. Соответствие оценки запасов в балансе на конец отчетного периода их «последним» ценам при методе ФИФО максимально приближает их оценку к ближайшему положению дел. И чем больше доля именно «последних» цен в расчете оценки остатка запасов, тем она в этом смысле будет реалистичнее.

Таким образом, с точки зрения оценки оборотных активов и расчета показателей платежеспособности организации, метод ФИФО — это наилучший вариант оценки. Однако на оценку финансового результата выбор метода ФИФО оказывает отнюдь не столь положительное влияние. Списание запасов при методе ФИФО осуществляется в последовательности приобретения, то есть по «первым» ценам. Это фактически завышает финансовый результат в сравнении с уровнем цен приобретения запасов на дату составления отчетности. Величина прибыли, таким образом, демонстрирует преувеличенные возможности собственников по изъятию средств из оборота компании и/или расширению объемов бизнеса. Фирма выглядит преувеличенно рентабельной.

Метод ЛИФО

Использование метода ЛИФО приводит нас к противоположной ситуации. Оценка остатка запасов на конец периода в балансе основывается в этом случае на «первых» ценах. При этом специфика метода ЛИФО состоит в том, что при наличии остатка «первые» цены могут служить основой оценки сколь угодно долго, и через некоторое время оценка запасов в балансе совершенно теряет связь с реальностью. Отсюда, при применении метода ЛИФО оценка оборотных активов искажает действительность, и в первую очередь это касается показателя текущей платежеспособности (ликвидности), который в условиях роста цен становится заниженным тем более, чем более значима доля остатка запасов в общем объеме оборотных активов фирмы.

При этом финансовый результат, как следствие адекватной оценки текущих расходов, наоборот, получает наиболее адекватную реальному положению дел оценку. Величина отражаемой в отчетности прибыли учитывает рост цен на подлежащие возобновлению ресурсы, определяющий объем необходимого в будущем оттока свободных денежных средств. Отсюда прибыль как «сигнал» к распределению средств более реалистично показывает возможности собственников для такого изъятия средств из компании и/или их реинвестирования.

Итоги

Сравнение методов ЛИФО и ФИФО, таким образом, демонстрирует нам очень важное противоречие. Получая (при использовании метода ФИФО) возможность наиболее адекватно оценить остатки запасов, мы искажаем отражаемую в отчетности величину прибыли. Наиболее реалистично оценивая прибыль (при использовании метода ЛИФО), мы искажаем оценку запасов фирмы, представляемую в активе бухгалтерского баланса. Эта ситуация является частным случаем общего парадокса методологии учета, основанной на балансовом равенстве активов и пассивов, определенного профессором Я.В. Соколовым (1938-2010) как принцип дополнительности*. Согласно этому принципу, чем более точную (адекватную, близкую к реальности) оценку получает один показатель бухгалтерской отчетности, тем менее точную оценку получает другой показатель, с ним связанный. В нашем случае такой связанной «парой» показателей являются запасы и прибыль.

Примечание:
* Я.В. Соколов. Основы теории бухгалтерского учета — М.: Финансы и статистика, 2000, стр. 38-39.

Отсюда очевидно, что метод ФИФО в большей степени ориентирован на задачи составления баланса, а метод ЛИФО — отчета о прибылях и убытках. Главенствующая роль баланса или отчета о финансовом состоянии в настоящее время обусловила отмену метода ЛИФО как рекомендуемого российскими ПБУ и МСФО. Однако, метод ЛИФО сохраняет актуальность для оценки расходов и прибыли в управленческом учете. И именно в управленческом учете, при условии значимости оценки соответствующих показателей для принятия управленческих решений, мы можем применять метод ФИФО при формировании управленческого баланса и метод ЛИФО для составления управленческого отчета о прибылях и убытках.

В финансовом же учете при выборе между методом ФИФО и методом средних цен нам не следует забывать об аналитическом значении величины прибыли как сигнала к выплате дивидендов. Неадекватное реальному положению дел восприятие такого сигнала собственниками компании может в условиях значимого роста цен на запасы привести к нерациональному изъятию средств из оборота компании. Исходя из этого, метод средних цен, когда приходится выбирать между ним и ФИФО, на наш взгляд, в большей степени отвечает принципу осмотрительности (консерватизма), позволяя не вселять излишнего оптимизма в сердца пользователей бухгалтерской отчетности.

Что же качается налогового учета и учетной политики организации для целей налогообложения, то здесь правильность выбора метода ЛИФО в условиях роста цен, на наш взгляд, совершенно бесспорна.

ОЦЕНОЧНЫЕ КРИТЕРИИ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ИХ ВЛИЯНИЕ НА ФОРМИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ КАПИТАЛА Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Лытнева Н.А., Кыштымова Е.А., Парушина Н.В.

В условиях реформирования системы бухгалтерского учета научное сообщество интересуют вопросы оценки активов и обязательств, которые прямо или косвенно влияют на развитие бизнеса, формирование финансового результата в текущем периоде или на ожидаемую экономическую выгоду в будущем. В особенности множество вопросов возникает по применению методического инструментария по активам, бухгалтерский учет которых ведется по новым правилам, вступившим в действие в соответствии с принятыми федеральными стандартами бухгалтерского учета , основанных на положениях международных стандартов финансовой отчетности. В статье рассмотрены основные научные подходы к организации бухгалтерского учета и отражения в отчетности материальных запасов в связи с вступлением в действие ФСБУ 5/2019 « Запасы ». Стандарт внес изменения в применение оценочных критериев запасов , таких как справедливая стоимость материальных запасов , балансовая стоимость , чистая стоимость продаж, что ведет к необходимости совершенствования методов оценки сырья, материалов, незавершенного производства, готовой продукции и иных материальных ресурсов, а также способов их признания в учете и отражения на бухгалтерских счетах. Рассмотрены вопросы формирования фактической себестоимости приобретенных материальных запасов , порядок признания расходов, которые влияют на ее увеличение или снижение. Изучены методы списания сырья и материалов при отпуске в производство или по иным возможным причинам, с раскрытием их эффективности при различных хозяйственных ситуациях.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

VALUATION CRITERIA OF INVENTORIES IN ACCOUNTING AND THEIR IMPACT ON THE FORMATION OF THE COST OF CAPITAL

In the context of reforming the accounting system, the scientific community is interested in the assessment of assets and liabilities that directly or indirectly affect business development, the formation of financial results in the current period or the expected economic benefits in the future. In particular, a lot of questions arise on the use of methodological tools for assets, the accounting of which is carried out according to the new rules that have come into force in accordance with the adopted federal accounting standards based on the provisions of international financial reporting standards. The article discusses the main scientific approaches to the organization of accounting and the reflection in the reporting of inventories in connection with the entry into force of FSBU 5/2019 «Inventories». The standard has changed the application of inventory valuation criteria, such as the fair value of inventories, carrying amount, net sales value, which leads to the need to improve the methods for evaluating raw materials, materials, work in progress, finished goods and other material resources, as well as how they are recognized in accounting and reflection on accounting accounts. The issues of the formation of the actual cost of purchased material stocks, the procedure for recognizing expenses that affect its increase or decrease are considered. The methods of writing off raw materials and materials when they are released into production or for other possible reasons have been studied, with the disclosure of their effectiveness in various economic situations.

Текст научной работы на тему «ОЦЕНОЧНЫЕ КРИТЕРИИ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ИХ ВЛИЯНИЕ НА ФОРМИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ КАПИТАЛА»

НА. Лытнева — д.э.н., профессор кафедры экономики, бухгалтерского учета и аудита, профессор, ФГБОУ ВО «Орловский государственный университет экономики и торговли», ФГБОУ ВО Среднерусский институт управления — филиал РАНХиГС, почетный работник науки и высшей школы Орловской области, академик РАЕ, ukap-lytneva@yandex.ru,

NA. Lytneva — Doctor of Economics, Professor of the Department of Economics, Accounting and Audit, Professor, Orel State University of Economics and Trade, Central Russian Institute of Management — Branch of the RANEPA, Honorary Worker of Science and Higher School of the Orel Region, Academician of the RAE;

ЕА. Кыштымова — к.э.н., доцент кафедры бухгалтерского учета и статистики, доцент,ФГБОУ ВО «Орловский государственный аграрный университет им. Н.В. Парахина», ФГБОУ ВО Среднерусский институт управления — филиал РАНХиГС, rosa-13@yandex.ru,

EA. Kyshtymova — Associate Professor of the Department of Accounting and Statistics, Candidate of Economics, Associate Professor, Oryol State Agrarian University named after N. V. Parakhin, Central Russian Institute of Management — Branch of RANEPA;

Н.В. Парушина — профессор кафедры экономики, бухгалтерского учета и аудита, д.э.н., профессор, ФГБОУ ВО «Орловский государственный университет экономики и торговли», ФГБОУ ВО Среднерусский институт управления — филиал РАНХиГС, академик РАЕ, parushinan@mail.ru,

N.V. Parushina — Professor of the Department of Economics, Accounting and Audit, Doctor of Economics, Professor, Orel State University of Economics and Trade, Central Russian Institute of Management — Branch of RANEPA, Academician of the RAE.

ОЦЕНОЧНЫЕ КРИТЕРИИ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ИХ ВЛИЯНИЕ НА ФОРМИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ КАПИТАЛА VALUATION CRITERIA OF INVENTORIES IN ACCOUNTING AND THEIR IMPACT ON THE FORMATION OF THE COST OF CAPITAL

Аннотация. В условиях реформирования системы бухгалтерского учета научное сообщество интересуют вопросы оценки активов и обязательств, которые прямо или косвенно влияют на развитие бизнеса, формирование финансового результата в текущем периоде или на ожидаемую экономическую выгоду в будущем. В особенности множество вопросов возникает по применению методического инструментария по активам, бухгалтерский учет которых ведется по новым правилам, вступившим в действие в соответствии с принятыми федеральными стандартами бухгалтерского учета, основанных на положениях международных стандартов финансовой отчетности. В статье рассмотрены основные научные подходы к организации бухгалтерского учета и отражения в отчетности материальных запасов в связи с вступлением в действие ФСБУ 5/2019 «Запасы». Стандарт внес изменения в применение оценочных критериев запасов, таких как справедливая стоимость материальных запасов, балансовая стоимость, чистая стоимость продаж, что ведет к необходимости совершенствования методов оценки сырья, материалов, незавершенного производства, готовой продукции и иных материальных ресурсов, а также способов их признания в учете и отражения на бухгалтерских счетах. Рассмотрены вопросы формирования фактической себестоимости приобретенных материальных запасов, порядок признания расходов, которые влияют на ее увеличение или снижение. Изучены методы списания сырья и материалов при отпуске в производство или по иным возможным причинам, с раскрытием их эффективности при различных хозяйственных ситуациях.

Abstract. In the context of reforming the accounting system, the scientific community is interested in the assessment of assets and liabilities that directly or indirectly affect business development, the formation of financial results in the current period or the expected economic benefits in the future. In particular, a lot of questions arise on the use of methodological tools for assets, the accounting of which is carried out

according to the new rules that have come into force in accordance with the adopted federal accounting standards based on the provisions of international financial reporting standards. The article discusses the main scientific approaches to the organization of accounting and the reflection in the reporting of inventories in connection with the entry into force of FSBU 5/2019 «Inventories». The standard has changed the application of inventory valuation criteria, such as the fair value of inventories, carrying amount, net sales value, which leads to the need to improve the methods for evaluating raw materials, materials, work in progress, finished goods and other material resources, as well as how they are recognized in accounting and reflection on accounting accounts. The issues of the formation of the actual cost of purchased material stocks, the procedure for recognizing expenses that affect its increase or decrease are considered. The methods of writing off raw materials and materials when they are released into production or for other possible reasons have been studied, with the disclosure of their effectiveness in various economic situations.

Ключевые слова: запасы, учет, методика, оценка, стандарт, стоимость, поступление, фактическая себестоимость, затраты.

Keywords: inventory, accounting, methodology, assessment, standard, cost, receipt, actual cost, costs.

Вступление в действие ФСБУ 5/2019 «Запасы» ведет к изменению методических подходов к бухгалтерскому учету материальных запасов многих организаций. Его принятие связано с применением международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), а именно, в основу положен МСФО (IAS) 2 «Запасы», действующий в Российской Федерации с момента утверждения приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н. Положения стандарта вызывают множество вопросов, связанных с оценкой и признанием материальных запасов, изменением стоимости. Одним из них является необходимость оценки материальных запасов на момент приобретения, а также после признания в учете, что неоднозначно сказывается на стоимости имущества предприятия, на создание капитала экономического субъекта [7]. Отсутствие единых подходов к оценке материальных запасов, изменения в отражении на счетах бухгалтерского учета и отчетности обуславливает актуальность исследования данной проблематики.

Целью исследования является изучение теоретико-методических положений по бухгалтерскому учету материальных запасов, принятых национальными стандартами в области учета и отчетности и разработка рекомендаций по организации учетных процедур по движению материальных ресурсов, формированию достоверной информации для раскрытия в бухгалтерской (финансовой) отчетности, определение способов оценки, влияющих на получение экономической выгоды в текущем и перспективном периодах в результате использования, выбытия или списания материалов.

Источником информации для исследования являются нормативные акты по регулированию бухгалтерского учета материальных запасов: Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете», «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», ФСБУ 5/2019 «Запасы», МСФО (IAS) 2 «Запасы» и иные нормативные акты.

Для организации бухгалтерского учета материальных запасов в соответствии с новациями, внесенными национальным стандартом необходимо внести редакционные дополнения и изменения в учетную политику организации, определить, какие объекты на предприятии относятся к запасам, исходя из отраслевой специфики и вида деятельности. Стандартом изменен состав материальных ресурсов, включаемых в состав запасов с дополнением в них незавершенного производства, которое в производственных предприятиях требует особого внимания при оценке, поскольку оказывает влияние на формирование себестоимости готовой продукции, а также объектов недвижимого имущества и интеллектуальной собственности, запланированные организацией для продажи. Состав ресурсов, признаваемых запасами в бухгалтерском учете представлен на рисунке 1.

Для признания материальных запасов необходимо соблюдение условий, определенных ФСБУ 5/2019, которые должны выполняться единовременно:

— сумма затрат, возникших в результате приобретения или создания запасов должна а

перспективе принести экономическую выгоду (доход) компании;

— возникшие затраты при приобретении или создании запасов должна быть определена, иметь обоснование и документальное оформление, вне зависимости от источника приобретения (приобретение за плату, взнос в совместную деятельность или в уставный капитал организации, создание самой организацией, безвозмездное поступление по договору дарения и др.).

Это активы, подлежащие использованию пли продаже в операционном цикле организации или потребляемые в период не более 12 меся-

Предметы, используемые для производства II изготовления продукции, выполнен™ работ, оказания услуг

Различные виды сырья, материалов, топлива, запасных частей, комплектующих изделий, покупных полуфабрикатов

Объекты для использования при производстве п продаже продукции, продаже товаров, выполнении работ, оказании услуг

Различные виды инструментов, инвентаря, специальной одежды, специальной оснастки (специальные приспособления, специальные инструменты, специальное оборудование), тара

Изготовленные укомплектованные активы, отвечающие установленным требованиям по техническим п качественным характеристикам

Виды готовой продукции, законченные обработкой и подготовленные для продажи в процессе осуществления основного вида деятельности организации

Купленные товары для перепродажи

Товары п продукция отгруженная покупателям

Сумма затрат, возникших прп производстве продукшш, которая не прошла всех стадий (фаз, переделов), технологического процесса

Незавершенное производство, полуфабрикаты собственного производств

Объекты, которые приобретены или созданы для продажи прп осуществлении обычных видов деятельности

объекты интеллектуальной собственности

Рисунок 1 — Обновленный состав материальных запасов для признания целей бухгалтерского учета

Оценка запасов при признании объектов в бухгалтерском учете осуществляется по сумме затрат, возникших при их приобретении. В дальнейшем оценка может меняться по отчетным периодам, с применением специальных правил на соответствующие отчетные даты.

Подпунктами 9-12 ФСБУ 5 к бухгалтерскому учету материальные запасы принимаются по фактической себестоимости, формирование которой зависит от источников приобретения. К элементам, формирующим себестоимость запасов, относится:

— стоимость приобретения активов, которая должна быть уплачена поставщикам по договору купли-продажи, с учетом предоставленной скидки, уступки обязательств, возможных вычетов, премий или льгот. При этом по объектам «входящие», возмещаемые налоговые платежи, не включается в стоимость приобретения запасов;

— следующим элементом формирования себестоимости является сумма затрат, возникающих при заготовке, транспортировке и использовании материальных запасов. К ним могут быть отнесены расходы, связанные с доработкой, сортировкой, фасовкой, повышением качественных характеристик;

— сумма оценочных обязательств, определенная исходя из ожидаемого демонтажа, затрат по утилизации запасов, а также на восстановление окружающей среды. Этот элемент фактической себестоимости запасов является новшеством, введенным стандартом ФСБУ 5/2019. А.М. Рабинович такие ожидаемые затраты называет «ликвидационными» оценочны-

ми обязательствами [8]. В расчете величины оценочных обязательств возникают особенности, связанные с периодом использования материалов. А именно, при использовании материалов в течение срока до 12 месяцев оценочные обязательства определяются расчетной суммой затрат на ликвидацию материалов. При использовании запасов в период более 12 месяцев, затраты по оценочным обязательствам определяются по приведенной стоимости с учетом дисконтирования, что должно быть отражено в учетной политике организации. Оценочные обязательства влияют не только на стоимость приобретения материалов, но и на фактическую себестоимость готовой продукции, уменьшая чистую прибыль, полученную от основного вида деятельности;

— суммы процентов, относящихся к приобретенным или созданным инвестиционным активам, на которые отводится продолжительный период. По другим материальным запасам проценты не включаются в фактическую себестоимость;

— сумма денежных средств, возникшая как разница в стоимости материальных ресурсов при предоставлении организации рассрочки платежа за приобретенные запасы между суммой платежа, которая должна была бы уплачена поставщику без предоставления рассрочки и номинальной величиной денег, которые будут уплачены в будущем периоде. Полученная разница должна учитываться как проценты. Периодом предоставления может быть более 12 месяцев, или меньше, в зависимости от содержания договора на поставку ресурсов.

Не участвуют в формировании фактической себестоимости материальных запасов расходы, возникшие в результате чрезвычайных обстоятельств (стихийных бедствий в виде наводнений, пожаров, а также расходы на хранение запасов). Вместе с тем, расходы на хранение материальных ресурсов, которое является неотъемлемой частью производственного технологического процесса включаются в фактическую себестоимость. Учетной политикой такие расходы должны быть определены и обоснованы [2].

Формирование фактической себестоимости при признании в бухгалтерском учете материальных запасов зависит от источников приобретения предметов или от условий создания активов самой организацией, поскольку возникают определенные особенности оценки и учета затрат [3].

К примеру, при поступлении материальных запасов от собственников в качестве вклада в уставный капитал, оценка активов осуществляется по фактической себестоимости с учетом дополнительных затрат, связанных с осуществлением данной операции, регистрацией изменений в уставном капитале.

Безвозмездное поступление связано с оценкой материалов по справедливой стоимости. Под «справедливой стоимостью» понимают оценку активов по стоимости, сформированной в условиях рынка, на основе рыночной информации. Понятие справедливой стоимости введено МСФО (IFRS) 13 [4] с раскрытием назначения справедливой стоимости, формированием цены материальных ресурсов для осуществления сделки между участниками, которая была бы получена в процессе осуществления продажи активов на дату такой оценки в рыночных условиях.

Материалы, возникшие в результате проведения с внеоборотными активами модернизации, ремонта, реконструкции оцениваются по наименьшей стоимости, определение которой осуществляется исходя из стоимости аналогичных оцениваемым материалам или балансовой стоимости актива с учетом расходов на доставку и доведения их до возможного использования. Способы оценки фактической себестоимости материальных запасов в зависимости от источников их приобретения представлены на рисунке 2.

ФСБУ 5/2019 предусматривает отнесение незавершенного производства к запасам, характеризуя его, как изготовленную продукцию, которая не прошла всех стадий процесса производства и обработки, не принята отделом технического контроля и не прошедшая необходимых технических испытаний, а также выполненную работу, но не принятую заказчиком. Другими словами, этот активы, по которым имеет место незавершенность технологического процесса.

Способы оценки фактической себестоимости материальных запасов

Операции по выбытию, ремонту, реконструкции. модернизации внеоборотных актинон

получение, полная или частичная оплата неденежными средствами

Незавершенное К производство _/

Сумма затрат по приобретению актива, транспортные расходы по доставке материалов, расходы по доведению до использования

Согласованная стоимость с учетом возможных дополнительных затрат по доставке и доведению активов до эксплуатации

Оценка по справедливой стоимости, рассчитанная

по правилам, определенным МСФО (1№8) 13 «Оценка справедливой стоимости» с учетом затрат , по доставке и доведению активов до возможного использования

Оценка стоимости возникших материалов по операциям реконструкции, модернизации, ремонта, выбытия осуществляется исходя из стоимости аналогичных оцениваемым материалам или балансовой стоимости актива с учетом расходов на доставку и доведения их до возможного использования

Определяются суммой прямых и косвенных затрат, с распределением косвенных расходов пропорционально базе, отраженной в учетной политике организации. К методам оценки фактической себестоимости относятся: по сумме прямых затрат, по сумме плановых или нормативных затрат.

Рисунок 2 — Способы оценки фактической себестоимости материальных запасов в зависимости от источников приобретения

Оценка незавершенного производства имеет свои особенности в отличие от материалов, она может осуществляться по трем возможным вариантам:

— по сформированной фактической себестоимости;

— по прямым затратам;

— по плановым (нормативным) затратам.

Фактическая себестоимость незавершенного производства формируется обычно в единичных производствах, включая совокупность следующих элементов затрат: стоимость материалов, начисленная заработная плата персоналу, социальные отчисления от заработной платы, амортизация внеоборотных активов и прочие затраты. В составе указанных затрат выделяют прямые — формирующие конкретный вид продукции и косвенные, включение которых происходит пропорционально выбранной базы распределения.

Для определения фактической себестоимости незавершенного производства используется информация бухгалтерского счета 20 «Основное производство», в дебете которого отражается весь состав возникших затрат, связанных с выпуском продукции или конкретного изделия. Принятие к учету готовой продукции по фактической себестоимости осуществляется на счете 43 «Готовая продукция».

ФСБУ 5/2019 определены затраты, не участвующие в формировании фактической се-

бестоимости незавершенного производства и соответственно, готовой продукции:

— стоимость сверхнормативных расходов по сырью и материалам, производственным услугам;

— потери, возникшие в результате простоев, допущенного брака продукции, нарушений трудовой дисциплины;

— потери энергии и труда в результате ненадлежащей организации производственного и технологического процесса;

— затраты на хранение продукции, исключением могут быть такие расходы, когда составляют необходимую часть технологии выпуска продукции (выполнения работ или оказания услуг);

— сумма управленческих расходов, не являющихся частью технологии выпуска продукции (выполнения работ или оказания услуг);

— затраты, связанные с возникновением чрезвычайных ситуаций (аварии, наводнения, пожары, ураганы и т.п.);

— сумма рекламных и прочих расходов, которые не относятся к производству выпускаемой продукции.

В массовом производстве для оценки незавершенного производства может использоваться любой из указанных способов.

В частности, оценка по прямым затратам незавершенного производства предусматривает определение состава прямых статей затрат и закрепление их в учетной политике. К таким затратам могут быть отнесены:

— затраты на используемые для выпуска конкретного вида продукции сырье и основные материалы;

— начисленная заработная плата производственных рабочих с учетом социальных отчислений от заработной платы;

— начисленные амортизационные отчисления по основным средствам, которые использованы в производственном процессе конкретного вида выпускаемой продукции.

В качестве базы распределения может быть выбрана любая из указанных статей.

В основу оценки незавершенного производства по плановым (нормативным) затратам положены запланированные объемы производства продукции с учетом обычного операционного цикла, либо по разработанным ранее нормативам по каждому виду продукции. Сравнение фактических затрат с установленными нормативами ведет к возникновению отклонений, влияющих на корректировку суммы затрат, формирующих себестоимость продукции. Как и в рассмотренных выше способах оценки незавершенного производства совокупность затрат по выпуску готовой продукции аккумулируется на счете 20 «Основное производство». Определение стоимости незавершенного производства при использовании данного метода оценки осуществляется с учетом стоимости каждой единицы незавершенной продукции на конкретном этапе производства и количества изделий. Другими словами, исчисленная нормативная себестоимость остатков незавершенного производства характеризуется учетной ценой по каждой группе продукции.

Применение метода по плановым (нормативным) затратам для оценки готовой продукции имеет особенности для организации учета выпущенных и законченных производством изделий, возникающих отклонений между плановой и фактической себестоимостью. Для определения плановой или нормативной себестоимости принимаются обычно используемые объемы материальных, трудовых и иных ресурсов, при нормальной загруженности мощностей производства.

Бухгалтерский учет готовой продукции ведется с применением счетов 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и 43 «Готовая продукция», что позволяет отразить отклонения между фактической и плановой (нормативной) себестоимостью (таблица 1).

Таблица 1 — Формирование бухгалтерских записей для отражения готовой продукции в оценке по плановым (нормативным) затратам

№ п/п Операции Корреспонденция счетов Комментарий

1 Прямые затраты, формирующие фактическую себестоимость продукции 20,23,29 10,02,70,69, 60,76 и др. Учет ведется по видам готовой продукции и установленным предприятием статьям затрат

2 Косвенные затраты, включаемые в фактическую себестоимость продукции 20,23,29 25 Распределяются по видам продукции пропорционально прямым затратам

3 Включены в фактическую себестоимость общехозяйственные расходы 20,23,29 25 В части, являющейся частью технологического процесса выпуска продукции

4 Принята к учету готовая продукция по нормативно-плановой себестоимости 43 40 На момент выпуска продукции из основного (вспомогательного, обслуживающего) производства

5 Принята к учету готовая продукция по фактической себестоимости 40 20 Признана в учете на конец отчетного периода в сумме фактических затрат на ее изготовление

6 Отражено отклонение фактической себестоимости от плановой 90 40 Фактическая себестоимость продукции больше нормативно плановой

7 Отражено отклонение фактической себестоимости от плановой 90 40 красным сторно Фактическая себестоимость продукции меньше нормативно плановой

i Не можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Выпущенная из производства готовая продукция может быть оценена по справедливой стоимости, исчисление производится путем умножения справедливой стоимости единицы выпущенной готовой продукции на ее количество. Методикой учета готовой продукции следует предусмотреть счет 43 «Готовая продукция» с отражением выпущенной продукции в оценке, принятий для признания в учете незавершенного производства (к примеру, по нормативно-плановой себестоимости). Возникшие в этом случае отклонения между справедливой стоимостью и нормативно-плановой себестоимостью будут учитываться в составе доходов (расходов) по основному виду деятельности организации с применением счета 90 «Продажи».

Согласно ФСБУ 5/2019 необходимо оценку запасов осуществлять после их признания в бухгалтерском учете в зависимости от источников поступления [9]. Стандарт опирается на принцип непрерывности. Оценка проводится на предмет обесценения. Проводить оценку необходимо на отчетную дату с выбором наименьшей стоимости запасов, используя фактическую себестоимость или чистую стоимость продажи продукции. При этом чистая стоимость продаж запасов определяется как ожидаемая цена, которая может быть получена при их продаже, продать запасы в том виде, в котором они обычно реализуются, за исключением суммы затрат на производство продукции, подготовительный этап перед продажей и собственно, процесс продажи запасов. Другими словами, чистая стоимость продажи характерна для операций реализации с готовой продукцией и товарами.

По другим видам запасов чистая стоимость продаж может определяться исходя из доли ожидаемой цены, которая может быть установлена при продаже тех товаров, готовой продукции из которых осуществлялось их производство или выполнялись работы и оказывались услуги, либо стоимость таких материальных запасов определяется исходя из цен на идентичные приобретенные запасы.

В практике функционирования организации может возникнуть ситуация превышения фактической себестоимости материальных запасов над чистой стоимостью продажи, что ведет к процедуре их обесценения. Такая процедура может возникнуть под влиянием следующих факторов:

— утрата первоначальных свойств и снижение качества материальных запасов;

— моральное старение запасов;

— сокращение объема сбыта материальных запасов;

— уменьшение стоимости на рынке сбыта [10].

На возникшую разницу организациям необходимо создание резерва с использованием бухгалтерского счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». При этом, для отражения в бухгалтерской отчетности запасов определяется балансовая стоимость путем вычитания из фактической себестоимости созданного резерва под обесценение материальных запасов. В зависимости от изменения чистой стоимости продажи балансовая стоимость запасов будет изменяться посредством корректировки резерв под обесценение (рисунок 3).

Рисунок 3 — Влияние чистой стоимости продажи на балансовую стоимость запасов

Процедура обесценения запасов должна быть зафиксирована в учетной политике экономического субъекта [6]. При этом следует учитывать тот факт, что обесценению подлежат не все запасы, а лишь та их доля, продажа которых в будущем может быть убыточна. Причиной их обесценения может быть не только снижение качества или снижение спроса, но и дорогостоящая цена приобретения при покупке у поставщика [1].

Для целей бухгалтерского учета сумма, на которую произошло обесценение материальных запасов учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности в периоде создания или увеличения резерва. В случаях, когда резерв подлежит восстановлению, необходимая сумма снижает расходы этого периода [5].

Во избежание ошибок при возникновении процедуры обесценения запасов необходимо осуществлять последовательные действия:

— систематически осуществлять контроль запасов по выявлению признаков обесценения;

— выявлять виды запасов с признаками обесценения с последующим определением по ним величины чистой стоимости продажи;

— предусмотреть учетной политикой порядок создания резерва под обесценение материальных запасов на разницу между фактической себестоимостью и величиной чистой стоимости продажи;

— признавать сумму созданного резерва в расходах по обычным видам деятельности;

— осуществлять корректировку балансовой стоимости запасов в зависимости от изменения чистой стоимости продажи.

Как показало исследование, реформирование бухгалтерского учета запасов, принятие нового национального стандарта ФСБУ 5/2019 г. ведут к необходимости совершенствования способов и приемов оценки материальных запасов как до принятия их к учету, так и после принятия к учету, что в свою очередь требует современных подходов к развитию методики учетных процедур по движению запасов, отражению результатов от их использования в производственном процессе компании и в управленческой деятельности.

1. Гречанюк С. Эффективность интеграционных процессов в АПК /С. Гречанюк, Ю. Петрова/Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. -2001. -№ 2. -С. 26.

2. Кузнецова, И. В Аудит учетной политики в условиях применения риск-ориентированного подхода / И.В. Кузнецова, А.А. Грибанов, В.Б. Малицкая, АГ. Праслов // Экономика и предпринимательство. — 2018. — № 5 (94). — С. 661-665.

3. Малицкая В.Б. Экономический анализ факторов, влияющих на финансовые активы/В.Б. Малицкая, М.Б. Чиркова, А Г. Буховец//Вестник Воронежского государственного аграрного университета. -Воронеж: Издательство ВГАУ. -2014. -№1-2 (40-41).

4. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимо-cra»/https ://www.minfin. ru/ common/ upload/library/2016/02/main/RU_BlueBook_GVT_2015_IFRS_ 13.pdf.

5. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 36 «Обесценение активов»/ https ://www. minfin. ru/ c ommon/UPLOAD/library/2014/02/main/ias36. pdf.

6. Моряк Е.Н. Обесценение запасов по новым правилам/ https://www.audit-it.ru/articles/account/ assets/a11/1034156.html.

7. Петрова Ю.М. Научные подходы в развитии концепции управления оборотным капиталом // Современные тенденции развития менеджмента и государственного управления. Материалы межрегиональной научно-практической конференции (27 января 2016 г.) / Под редакцией д-ра эконом. наук АВ. Полянина. — Орёл:Изд-во ОФ РАНХиГС, 2016. С. 285-288.

8. Рабинович А.М. Бухгалтерский учет запасов в соответствии с требованиями ФСБУ 5/2019 «Запасы». М.: АйСи Групп, 2021. 176 с.

9. ФСБУ 5/2019 «Запасы». Приказ Минфина России от 15 ноября 2019 г. N 180н/ https://base.garant.ru/73798403/.

10.Polyanin, A., Pronyaeva, L., Pavlova, A, Stepanova, Y. Integration development processes in the wood industry based on clusterization. IOP Conference Series: Earth and Environmental Science, 2020, 595(1), 012032.

1. Grechanyuk S. Efficiency of integration processes in agriculture /S. Grechanyuk, Y. Pe-trova//Economics of agricultural and processing enterprises. -2001. -No. 2. -p. 26.

2. Kuznetsova, I.V. Audit of accounting policy in the context of risk-based approach / I.V. Kuznetsova, A A Gribanov, V.B. Malitskaya, AG. Praslov // Economics and entrepreneurship. — 2018. — № 5 (94). — Pp. 661-665.

3. Malitskaya V.B. Economic analysis of factors affecting financial assets/V.B. Malitskaya, M.B. Chirkova, A G. Bukhovets//Bulletin of the Voronezh State Agrarian University. -Voronezh: VSU Publishing House. -2014. -№1-2 (40-41).

4. International Financial Reporting Standard (IFRS) 13 «Fair Value Measurement»/ https ://www.minfin. ru/common/upload/library/2016/02/main/RU_BlueBook_GVT_2015_IFRS_13. pdf.

5. Малицкая В.Б. Экономический анализ факторов, влияющих на финансовые активы /В.Б. Малицкая, М.Б. Чиркова, А. Г. Буховец //Вестник Воронежского государственного аграрного университета. — Воронеж: Изд-во ВГУ. -2014. -№1-2 (40-41).

6. Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО) 13 «Оценка справедливой стоимо-сти»/https ://www.minfin.ru/common/upload/library/2016/02/main/ru_bluebook_gv_2015_ifrs_13.pdf.

7. Petrova Yu.M. Scientific approaches in the development of the concept of working capital management // Modern trends in the development of management and public administration. Materials of the interregional scientific and practical conference (January 27, 2016) / Edited by Dr. Ekonom. sciences AV. Polyanina. — The Eagle:Publishing House OF RANEPA, 2016. pp. 285-288.

8. Rabinovich AM. Accounting of stocks in accordance with the requirements of IAS 5/2019 «Stocks». Moscow: AiSi Group, 2021. 176 p.

9. FSB 5/2019 «Stocks». Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation dated November 15, 2019 N 180n/ https://base .garant.ru/73798403/.

10.Polyanin, A, Pronyaeva, L., Pavlova, A, Stepanova, Y. Integration development processes in the wood industry based on clusterization. IOP Conference Series: Earth and Environmental Science, 2020, 595(1), 012032.

МСФО (IAS) 2 ЗАПАСЫ

Вас приветствует десятый выпуск (2017 г.) учебных пособий по МСФО, выходящих в рамках проекта TACIS при поддержке Евросоюза! Первый выпуск состоялся в 2003 году. У нас появилась новая книга МСФО (IFRS)17 «Страховые контракты». В этом выпуске книги дополнены статьями: Отложенные налоги: единственный путь к их изучению – важная статья для практиков, преподавателей, тренеров и студентов и МСФО. Разрушение мифов – рассматривает различные аспекты преподавания МСФО по каждому стандарту, включая ряд мнений и тем для обсуждения. Комментарии через LinkedIn выразили огромную признательность за обе статьи.

Комплект пособий предлагает отдельную книгу для каждого стандарта, плюс три книги по консолидации. Учет финансовых инструментов рассматривается в МСФО (IAS) 32/39 (книга 3) и в МСФО (IFRS) 9. МСФО (IFRS) 7 дополнен подходом FINREP, который иллюстрирует практическое применение этого стандарта и форматы его представления. Дополняет весь комплект введение в МСФО и трансформационная модель российской бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО. Каждая книга включает в себя Информацию, Примеры, Вопросы для самостоятельного тестирования и Ответы.

Выражаем искреннюю признательность тем, кто сделал возможными эти издания, а также вам, наши читатели из множества стран за вашу неизменную поддержку. Я хотел бы выразить особую благодарность Игорю Сухареву из Министерства Финансов, рекомендовавшему наши пособия ссылкой на сайте Министерства, Марку Финасу за обеспечение ссылок на публикации, Гульнаре Махмутовой за перевод на русский язык и редакцию, Марине Корф и Антону Арнаутову (bankir.ru) за оказанную помощь, советы и продвижение материалов на своем сайте. Сергей Дорожков и Элина Бузина из Института Банковского Дела Ассоциации Российских банков (http://finprioritet.ru/) провели отличные курсы МСФО по всем стандартам, которые позволили нам протестировать этот материал и обрести совместно с участниками новый взгляд на него. Пожалуйста, присоединяйтесь к нам и к лучшему консолидированному курсу в России!
Также благодарим нашего друга и соратника Сильвию Махутову: silvia.mahutova@ifrsbox.com.

На последней станице приведены примечания, разъясняющие авторские права и историю самой серии.
Пожалуйста, расскажите своим друзьям и коллегам, где найти наши пособия. Мы надеемся, что вы сочтете их полезными для себя.

Робин Джойс

Профессор Финансового Университета при Правительстве Российской Федерации

Почётный профессор Сибирской Академии Финансов и Банковского Дела

Приглашенный профессор, Российский экономический университет им. Плеханова

Москва, Россия 2017г.

1. ВВЕДЕНИЕ
2. ОПРЕДЕЛЕНИЯ
3. СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ
4. ЗАТРАТЫ ПО ПРИОБРЕТЕНИЮ
5. ЗАТРАТЫ ПО ОБРАБОТКЕ
6. ПОБОЧНАЯ ПРОДУКЦИЯ
7. СОВМЕСТНО ПРОИЗВОДИМАЯ ПРОДУКЦИЯ
8. ПРОЧИЕ ЗАТРАТЫ
9. СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ У ПОСТАВЩИКА УСЛУГ
10. ОЦЕНКА ЗАТРАТ
14. ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ (МНОЖЕСТВЕННЫЙ ВЫБОР)
16. РЕШЕНИЯ

1. ВВЕДЕНИЕ

ЦЕЛЬ

Цель данного пособия – помочь специалистам изучить методику учета запасов в соответствии с МСФО. Порядок учета запасов определяется Международным стандартом финансовой отчетности 2.

Незавершенное производство по договорам подряда
Финансовые инструменты
Биологические активы, связанные с сельскохозяйственной деятельностью, и сельскохозяйственная продукция на момент сбора урожая
Товарных брокеров, которые оценивают свои запасы по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу. Если указанные запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, изменения справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, признаются в отчете о прибылях и убытках в период изменения справедливой стоимости.
Производителей сельскохозяйственной продукции и продукции лесного хозяйства, сельскохозяйственной продукции после сбора урожая, минерального сырья и продуктов из минерального сырья, если они оцениваются по чистой стоимости продажи, в соответствии с устоявшейся практикой в этих отраслях экономической деятельности. Если эти запасы оцениваются по чистой стоимости продажи, изменения стоимости признаются в отчете о прибылях и убытках в период изменения стоимости.

2. ОПРЕДЕЛЕНИЯ

Запасы
Запасы – это активы, которые:
предназначены для продажи;
прошли предпродажную подготовку;
материалы, используемые в процессе производства или для предоставления услуг.

В случае предоставления услуг запасы представляют затраты на услуги, счет по которым еще не был выставлен заказчику (аналогично незавершенному производству).

Чистая стоимость продажи
Чистая стоимость продажи – это предполагаемая цена продажи в обычных условиях ведения бизнеса за вычетом расходов на выполнение работ и расходов на продажу.

Справедливая стоимость
Справедливая стоимость представляет собой цену, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки(MСФО(IFRS)13).

Чистая стоимость продажи определяется с учетом специфики бизнеса компании. Справедливая стоимость определяется чаще по рыночным ценам на аналогичный вид активов, а не по цене договора. Чистая цена продажи может не отражать рыночную цену в случае, когда компания отгружает клиентам товары по договорным ценам, которые не основаны на ценах рынка.

В приведенных ниже примерах используются следующие условные обозначения:

ББ – бухгалтерский баланс;
ОПУ – отчет о прибылях и убытках.

Пример — Справедливая стоимость и чистая стоимость продажи
Ваша компания заключила договор на поставку покупателю 100 баррелей нефти по цене $25 за баррель (без учета НДС). Указанная цена зафиксирована на 2 месяца. В конце первого месяца рыночная цена нефти выросла до $30 (справедливая стоимость составляет $30). В это же время Вы приобретаете 100 баррелей нефти по указанной цене. Чистая стоимость продажи составляет $25 за вычетом расходов на продажу. В этом случае Вы отражаете убыток.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 3.000
Денежные средства ББ 3.000
Запасы ББ 500
Убыток от запасов ОПУ 500
Переоценка запасов по чистой цене продажи

Оценка
Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости продажи.

3. СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ

Основной вопрос по учету запасов – это сумма стоимости, которая должна признаваться в качестве актива и переноситься на будущие периоды до тех пор, пока не будут признаваться соответствующая выручка.

Стоимость запасов включает все затраты по производству, обработке и прочие затраты, понесенные для доставки, размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

Пример: Затраты по переупаковке
Организация оптовой торговли осуществляет переупаковку товаров по заказу клиентов. Затраты по переупаковке включаются в стоимость запасов (товаров), подлежащих продаже.
ОПУ/ББ Дт Кт
Затраты по переупаковке ОПУ 2.000
Запасы ББ 2.000
Отражение затрат по переупаковке в стоимости запасов

4. ЗАТРАТЫ ПО ПРИОБРЕТЕНИЮ

Указанные затраты состоят из цены приобретения, затрат по транспортировке и разгрузке. Налоги и импортные пошлины также включаются в затраты по приобретению за исключением случаев, когда они подлежат возмещению государством. Торговые и оптовые скидки не учитываются при формировании затрат.

Пример: Оптовая скидка поставщика
Вы являетесь импортером. По окончании каждого года от своего поставщика Вы получаете оптовую скидку в размере 5% от общей суммы приобретенных Вами товаров.

Стоимость запасов определяется с учетом:
— затрат по транспортировке до складов
— импортных пошлин, которыми облагаются приобретаемые товары
— оптовой скидки поставщика

ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ОПУ 25.000
Денежные средства (скидка от поставщика) ББ 25.000
Снижение оценки запасов с учетом оптовой скидки

5. ЗАТРАТЫ ПО ОБРАБОТКЕ

Указанные затраты имеют производственный характер, например, прямые затраты по оплате труда. Они также представляют накладные производственные расходы, подлежащие систематическому распределению.

Пример: Распределение затрат
Ваша фабрика имеет упаковочный цех. В каждый отчетный период для упаковки продукции требуется 20.000 часов (которые определяют прямые расходы на оплату труда). Они относятся на продукцию пропорционально количеству часов, которые необходимы для упаковки продукции в указанном цехе. Прямые расходы по оплате труда составляют $10 в час.
Для упаковки продукции №1 требуется 200 часов на партию. Для продукции №2 – 600 часов на партию.

На каждую партию Продукции №1 в отчетный период вы относите 1% прямых расходов на оплату труда, связанного с упаковкой, т.е. 200/20.000.*$10

На каждую партию Продукции №2 в отчетный период вы относите 3% прямых расходов на оплату труда, связанного с упаковкой, т.е. 600/20.000* $ 10.
ОПУ/ББ Дт Кт
Прямые расходы на оплату труда — упаковка ОПУ 8.000
Запасы — продукция №1 ББ 2.000
Запасы — продукция №2 ББ 6.000
Отнесение на каждую партию прямых расходов на оплату труда, связанного с упаковкой

Постоянные накладные производственные расходы – это такие косвенные расходы, которые остаются фактически неизменными при различных объемах производства. Примерами таких расходов являются затраты по аренде фабрики и административному управлению.

Переменные накладные производственные расходы – это такие косвенные расходы, которые изменяются в зависимости от объема производства, например, косвенные расходы на оплату труда и материалов.
Отнесение постоянных накладных производственных расходов на затраты по переработке проводится с учетом обычного уровня загрузки производственных объектов. Обычный уровень производственной загрузки рассчитывается с учетом среднего ожидаемого объема выпуска продукции в течение нескольких отчетных периодов, принимая по внимание возможное сокращение производства в результате проведения планового ремонта.

Пример: Плановое профилактическое обслуживание
Ежегодно в августе Вы закрываете фабрику для проведения профилактического ремонта и санитарной обработки. В связи с этим Вы делите постоянные накладные производственные расходы на количество дней в течение года, когда фактически осуществлялось производство, а не на количество календарных дней. По субботам фабрика работает только половину дня.

При расчете количества дней, в которые фактически осуществлялось производство, по всем рабочим субботам следует учитывать только половину рабочего дня.

Низкая загрузка производственных мощностей или простой завода не принимаются во внимание при определении нормы распределения постоянных накладных производственных расходов.

Пример: Пожар на фабрике
На Вашей фабрике произошел пожар, в результате чего производство было остановлено на 6 недель. Постоянные накладные производственные расходы, понесенные в течение указанного срока, не следует включать в стоимость запасов. Их следует учитывать в качестве расхода за отчетный период.
ОПУ/ББ Дт Кт
Расходы на амортизацию ОПУ 9.500
Расходы по аренде здания фабрики ОПУ 17.000
Общие накладные производственные расходы ОПУ 26.500
Отнесение накладных расходов фабрики на общие накладные расходы при отсутствии производственной деятельности

Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках в тот период, когда они были понесены. В периоды необычно высокого уровня производства норма распределения накладных расходов снижается, чтобы запасы не оценивались выше их себестоимости.

Пример: Распределение накладных расходов при обычных условиях производства
В связи с выполнением специального заказа Ваша фабрика в течение 2 месяцев работает сверхурочно без выходных.

Указанный заказ имеет низкую рентабельность: продажная цена составляет $500 за единицу продукции, а прямые производственные расходы — $400 за единицу.

При обычных условиях распределения накладных расходов последние составили бы $250 за единицу продукции. Для данного заказа указанный уровень распределения расходов приведет к убытку в размере $150 на единицу продукции ($500-$400-$250).

При обычном уровне производственной загрузки выпуск составляет 10.000 единиц продукции в неделю. Это обеспечивает покрытие постоянных накладных расходов в размере $2.5 млн. за неделю (10.000 * $250).

Новый уровень выпуска продукции составляет 55.000 единиц в неделю.
Для покрытия накладных расходов в размере $2.5 млн. норма распределения накладных расходов может быть снижена до $45.455 за единицу ($2.5 млн./55.000).

Эта норма распределения обеспечивает прибыль в размере ($500-445.455) = $54.

Переменные накладные производственные расходы относятся на каждую единицу выпускаемой продукции исходя из степени фактического использования производственного объекта для выпуска продукции.

Пример Переменные накладные производственные расходы
В вашей компании организован централизованный производственный контроль качества. 1 час работ по контролю качества обходится компании в $300.

Отнесите на расходы произведение часовой ставки ($300) и количества часов, потраченных на каждую партию продукции, для выпуска которой используется производственный объект, обеспечивающий контроль качества.

Для данной производственной партии потребовалось 50 часов работ по контролю качества.
ОПУ/ББ Дт Кт
Расходы – централизованный
производственный контроль качества ОПУ 15.000
Запасы ББ 15.000
Включение в стоимость запасов затрат по проведению производственного контроля качества

6. ПОБОЧНАЯ ПРОДУКЦИЯ

В большинстве случаев побочная продукция не представляет особой ценности. Если это имеет место, то она оценивается по чистой продажной цене, и эта величина вычитается из себестоимости основной продукции.

Пример Побочная продукция
При производстве каждой партии продукции образуется металлолом, который перепродается по $10.
Уменьшите себестоимость каждой партии продукции на $10 для учета выручки от продажи металлолома. В данном примере расчет основывается исходя из 6.500 партий продукции.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ОПУ 65.000
Денежные средства
(полученные от покупателей металлолома) ББ 65.000
Снижение стоимости запасов за счет получения денежных средств от продажи побочной продукции

7. СОВМЕСТНО ПРОИЗВОДИМАЯ ПРОДУКЦИЯ

При производстве двух или более видов основной продукции, но невозможности определить затраты по переработке по видам производимой продукции, такие затраты распределяются на экономически оправданной и регулярной основе.

Вы можете использовать относительную продажную цену каждого вида продукции или после ее изготовления, или когда возможно отдельно идентифицировать затраты в ходе производственного процесса.

Пример: Распределение и отнесение затрат на основе продажной цены продукции
Вы занимаетесь переработкой нефти. Затраты по переработке за отчетный период составляют $300.000.

В результате переработки создаются равные количества двух видов продукции.

Продукция 1 продается по цене $25 за кг. Продукция 2 — по цене $50 за кг.

На продукцию 1 следует относить 1/3 производственных расходов, а на продукцию 2 — 2/3 производственных расходов.
ОПУ/ББ Дт Кт
Затраты по переработке ОПУ 300.000
Запасы — продукция 1 ББ 100.000
Запасы — продукция 2 ББ 200.000
Отнесение затрат по переработке на продукцию на основе продажной цены

8. ПРОЧИЕ ЗАТРАТЫ

Прочие затраты могут включаться в стоимость запасов только в том случае, если они понесены для доставки, размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

Такие затраты включают транспортные расходы, расходы по хранению, а также специфические работы по дизайну продукции для удовлетворения потребностей конкретного клиента.

В ограниченном ряде случаев в стоимость запасов могут быть включены затраты по займам.

Указанные затраты подпадают под требования МСФО 23 «Затраты по займам». Когда товары приобретаются с отсрочкой платежа, то цена включает элемент, связанный с финансированием приобретения. В связи с этим, указанный элемент признается в качестве расхода по процентам в течение периода кредитования.

Пример: Приобретение на условиях отсрочки платежа
Ваш поставщик предлагает цену $7.000 за единицу продукции при условии ее единовременной оплаты или $8.000 за единицу продукции, если Вы приобретаете продукцию с отсрочкой платежа на 1 год.

Если вы предпочтете совершить операцию на условиях отсрочки платежа, то в качестве запасов следует учитывать только $7.000 за единицу продукции.

Оставшиеся $1.000 за единицу продукции следует учитывать в качестве затрат на финансовые услуги.
ОПУ/ББ Дт Кт
Кредиторская задолженность ББ 8.000
Запасы ББ 7.000
Затраты на финансовые услуги ОПУ 1.000
Приобретение единицы продукции на условиях отсрочки платежа

ЗАТРАТЫ, НЕ ВКЛЮЧАЕМЫЕ В СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ

Чрезмерный уровень производственных отходов, а также расходов на оплату труда и прочих производственных затрат.
Затраты по хранению готовой продукции.
Общие административные расходы.
Расходы на продажу.

9. СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ У ПОСТАВЩИКА УСЛУГ

Остаток запасов у компании, занимающейся предоставлением услуг, обычно представляет произведенные расходы по оказанным услугам, по которым еще не были выписаны счета клиентам (незавершенное производство). Расходы на продажу и на оплату труда административного персонала не включаются в стоимость услуг, но признаются отдельно в качестве расходов отчетного периода. В стоимость запасов не следует включать величину ожидаемой прибыли, так как она будет включена в счет за оказанные услуги, выполненные работы.

Пример: Незавершенное производство
Ваша компания занимается архитектурной деятельностью.

Вы учитываете время работы своих сотрудников в ведомостях учета рабочего времени. На конец отчетного периода у Вас существует сальдо незавершенного производства, рассчитываемое исходя из фактически неоплаченного рабочего времени работы (485 часов), на которое клиентам не были выставлены счета.

Указанная величина является запасами, представленными затратами на заработную плату, на социальные отчисления и пенсионное обеспечение. Общая величина таких затрат составляет $100 в расчете на один час работ.

В сумму незавершенного производства могут также включаться расходы на оплату труда управленческого персонала (для данного примера — 33 часа). В то же время, в остаток незавершенного производства не подлежат включению ни общие административные расходы, ни величина ожидаемой прибыли.
ОПУ/ББ Дт Кт
Расходы на оплату труда ОПУ 485.000
Запасы — незавершенное производство ББ 485.000
Расходы на оплату труда управленческого персонала ОПУ 33.000
Запасы — незавершенное производство ОПУ 33.000
Отнесение расходов на оплату труда на незавершенное производство

10. ОЦЕНКА ЗАТРАТ

Стандартные затраты следует оценивать исходя из обычного уровня выпуска продукции, при этом их следует регулярно анализировать и пересматривать.

Стоимость запасов продукции, которая обычно не является взаимозаменяемой, а также товаров и услуг, произведенных или оказанных, и подразделенных на конкретные проекты, распределяется на основе конкретного определения индивидуальных затрат.

Конкретное определение затрат означает, что конкретные затраты относятся на определенные статьи запасов. Это относится к статьям, выделенным для отдельного проекта, независимо от того, были ли они приобретены или изготовлены. Конкретное определение затрат не применяется, если большое число видов товарных запасов обычно взаимозаменяемы. Метод выбора данных товаров, которые остаются в товарных запасах, может использоваться для получения заранее запланированных результатов прибыли.

ФОРМУЛЫ ДЛЯ РАСЧЕТА СТОИМОСТИ

Стоимость запасов следует оценивать на основе метода «ФИФО» («первое поступление – первый отпуск») или метода средневзвешенной стоимости.

Метод «ЛИФО» («последнее поступление – первый отпуск») запрещен к применению МСФО 2.

Для всех запасов, имеющих одно и то же предназначение, следует использовать один и тот же метод оценки, независимо от их географического местонахождения или применяемых систем налогообложения.

Пример
Группа компаний производит мобильные телефоны. Для оценки стоимости запасов европейская дочерняя компания использует метод «ФИФО», азиатские дочерние компании – метод средневзвешенной стоимости, а дочерние компании в США используют метод ЛИФО для оценки стоимости запасов.

Для ведения консолидированной отчетности в соответствии с требованиями МСФО все запасы необходимо оценивать или на основе метода «ФИФО» или метода средневзвешенной стоимости (нельзя использовать оба способа для составления отчетности).

Метод «ФИФО»

В соответствии с методом «ФИФО» предполагается, что первая приобретенная продукция первой и продается. Соответственно, в конце отчетного периода вся продукция, находящаяся в запасах, – та, которая была приобретена (или произведена) в последнее время.

Пример: Метод «ФИФО»
Вы продаете одну модель автомобиля.
На начало отчетного периода у Вас нет запасов автомобилей данной модели. В течение отчетного периода Вы приобретаете 4 автомобиля.
В результате роста цен Вы приобретаете автомобили за $6000, $6500, $7000 и $7500 (в хронологическом порядке их приобретения).
Вы продаете 2 автомобиля и применяете метод «ФИФО» для оценки стоимости запасов.
Стоимость запасов на конец отчетного периода составляет $14500
($7000+$7500).
Себестоимость продаж = $12500 ($6000+$6500).
ОПУ/ББ Дт Кт
Себестоимость продаж ОПУ 12.500
Запасы ББ 12.500
Отнесение стоимости запасов на себестоимость продаж

СРЕДНЕВЗВЕШЕННАЯ СТОИМОСТЬ

Средневзвешенная стоимость рассчитывается исходя из стоимости запасов на начало отчетного периода, а также всех единиц запасов, которые были приобретены (или произведены) в течение отчетного периода.

Пример: Средневзвешенная стоимость
Вы продаете одну модель автомобиля.
На начало отчетного периода у Вас нет запасов.
Вы покупаете 4 автомобиля в течение отчетного периода.
В результате повышения цен Вы приобретаете автомобили за $6000, $6500, $7000 и $7500 (в хронологическом порядке их приобретения). Общая стоимость составляет $ 270000.

Вы продаете 2 автомобиля и применяете метод учета по средневзвешенной стоимости для оценки запасов.

Стоимость запасов на конец отчетного периода составляет $13500 ($27000/2). Себестоимость продаж = $13500 ($27000/2).
ОПУ/ББ Дт Кт
Себестоимость продаж ОПУ 13.500
Запасы ББ 13.500
Отнесение стоимости запасов на себестоимость продаж

Метод учёта по розничным ценам

Метод учёта по розничным ценам используется в секторе розничных продаж для оценки товарных запасов большого количества часто меняющихся единиц товаров с аналогичной маржой прибыли, для которых не представляется возможным применять другие методы учета затрат.

Стоимость товарных запасов определяется на основе уменьшения стоимости продаж товарных запасов с использованием соответствующего процента валовой прибыли.
Используемая величина процентов учитывает товарные запасы, стоимость которых была снижена до уровня ниже первоначальной цены продажи. Во многих случаях используется средняя процентная величина для каждого департамента розничной торговли.

11. ЧИСТАЯ СТОИМОСТЬ ПРОДАЖИ

На практике возможна ситуация, когда продажа запасов осуществляется ниже их себестоимости.

Общее падение рыночных цен на товары.
Физическое повреждение товаров.
Моральное устаревание.
Дополнительные затраты, необходимые для завершения изготовления изделия.

Пример:
Вы продаете станки, каждый из которых обошелся Вам в $100.

В результате пожара 30 станков были повреждены.
Вы можете продать их в качестве металлолома за $10.

Уменьшите стоимость поврежденных станков до $10 и немедленно признайте корректировку чистой цены продажи в размере $2700 (30 * $90) в качестве расхода.

Пример — чистая стоимость продажи — автомобили
Вы продаете автомобили, стоимость приобретения каждого из которых составляет $5.000.

В связи с принятием нового законодательства вводится требование об установлении на автотранспортных средствах новых приборов для контроля выброса выхлопных газов.

Выполнение указанного требования потребует дополнительных затрат в размере $2000 на автомобиль, однако продажная цена автомобиля составит только $6500.
В результате убыток от продажи составит $500 в расчете на автомобиль. У Вас имеется 30 автомобилей.

Немедленно отнесите на расходы $ 15.000 ($500 в расчете на один автомобиль).
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 15.000
Убыток от обесценения запасов ОПУ 15.000
Снижение оценки запасов до чистой стоимости продажи

Если цена, по которой будут проданы запасы, ниже, чем их текущая стоимость с учетом необходимых затрат по укомплектованию, то стоимость запасов необходимо снизить до чистой стоимости продажи.

Это фактически означает признание убытка до его фактического образования.

Пример: Чистая стоимость продажи – переупаковка
Вы продаете консервированную фасоль универсаму. У вас в запасах имеется 2.000 коробок фасоли.

Клиент меняет свою упаковку и требует от Вас переупаковать находящуюся в запасах продукцию без выплаты компенсации.

В результате переупаковки Вы несете убыток в размере $7 за каждую коробку.

В данном случае следует уменьшить стоимость запасов на $7 в расчете за коробку, что представляет корректировку чистой стоимости продажи, и признать убыток.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 14.000
Убыток от запасов ОПУ 14.000
Снижение оценки запасов до чистой стоимости продажи

Каждый вид товарно-материальных ценностей следует рассматривать отдельно на предмет оценки снижения стоимости запасов до величины чистой стоимости продажи.

Пример: Чистая стоимость продажи – пересмотр оценки отдельных видов товарно-материальных ценностей
Вы продаете упакованный кофе и чай. Рыночная цена на кофе падает ниже стоимости приобретения. Убыток по текущим запасам составляет $86.000.
Рыночная цена на чай значительно возрастает. Продажи чая приносят Вам прибыль в размере $100.000.

Несмотря на то, что Вы несете убытки по запасам кофе, данный убыток компенсируется прибылью, которую Вы получаете от продажи запасов чая. Тем не менее, необходимо снизить стоимость кофе до чистой стоимости продажи.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы — кофе ББ 86.000
Убыток от снижения запасов до чистой стоимости продажи ОПУ 86.000
Переоценка запасов кофе по чистой стоимости продажи

Обычно запасы списываются до чистой стоимости продажи – по каждому виду товарно-материальных ценностей.

Однако в некоторых случаях, возможно, следует сгруппировать аналогичные или соответствующие позиции. Например, когда товарные запасы, относящиеся к одной линии продукции и предназначенные для Переоценка запасов кофе по чистой стоимости продажи одних целей или конечных пользователей, производятся или продаются в одном географическом регионе и практически не могут быть оценены отдельно от других позиций линии продуктов.

Провайдеры услуг обычно аккумулируют затраты по каждому виду услуг, по которому начисляется отдельная цена продажи. Следовательно, каждая такая услуга отражается в учете как отдельная позиция.

Оценка чистой стоимости продажи должна основываться на достоверной информации. Следует также учитывать события, имевшие место после отчетного периода, который оказал влияние на динамику цен или затраты по производству запасов.

Пример: Чистая стоимость продажи – после отчетной даты
Вы приобретаете 100 баррелей нефти по цене $30 за баррель в рамках спекулятивной операции (Вы не заключали договор на продажу нефти).

В конце отчетного периода цена падает до $25 за баррель, и нефть не удается продать.

Непосредственно перед утверждением финансовой отчетности цена снижается до $20 за баррель. По-прежнему, нефть продать не удается.

Уменьшите стоимость запаса нефти до $20 за баррель и немедленно сделайте корректировку чистой стоимости продажи в размере $1000.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 1.000
Убыток от снижения стоимости запасов ОПУ 1.000
Снижение оценки запасов до чистой стоимости продажи после отчетной даты

Когда запасы предполагается использовать только в целях исполнения уже заключенных договоров, то основой для решения являются продажные цены, установленные в таких договорах.

Пример: Чистая цена продаж – договорная цена
Вы приобретаете 10.000 баррелей нефти по цене $30 за баррель. У Вас заключен договор на продажу нефти по цене $29 за баррель в конце отчетного периода. Рыночная цена нефти составляет $27 за баррель.

Снизьте стоимость запаса нефти до $29 за баррель и сделайте корректировку чистой стоимости продажи в размере $10.000. При этом для корректировки не учитывается рыночная цена нефти, поскольку у Вас существует договор, обеспечивающий гарантированную продажу нефти по цене $ 29 за баррель.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 10.000
Убыток от снижения стоимости запасов ОПУ 10.000
Снижение оценки запасов до чистой стоимости продажи (договорная цена)

Когда количество запасов превышает величину, необходимую для выполнения заказов по заключенным договорам, то часть запасов, которые представляют такое превышение, следует оценивать на основе рыночной цены, а не договорной.

Пример: Чистая стоимость продажи – договорная цена и рыночная цена
Вы приобретаете 100 баррелей нефти по цене $30 за баррель. У Вас заключен договор на продажу 90 баррелей по цене $29 за баррель в конце отчетного периода. Рыночная цена нефти составляет $27 за баррель.

В данном случае следует уменьшить стоимость 90 баррелей до $29 за баррель, а 10 баррелей — до $27 и сделать корректировку до чистой стоимости продажи в размере $120($90+$30), отразив расход.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 120
Убыток от снижения стоимости запасов ОПУ 120
Снижение оценки запасов до чистой стоимости продажи: договорная цена и рыночная цена

Стоимость материалов, которые используются в производстве, не снижается ниже фактической стоимости приобретения, если готовая продукция (при выпуске которой они использовались) будет продана с прибылью.

Пример: Отсутствие необходимости в снижении стоимости при продаже продукции с прибылью
У Вас имеется запас комплектующих частей на общую сумму $1,2 млн. Рыночная стоимость комплектующих частей снижается до $1 млн. В то же время, вся Ваша готовая продукция, при производстве которой используются указанные комплектующие, остается прибыльной. Следовательно, отсутствует необходимость снижать стоимость комплектующих частей.

Если же цена на готовую продукцию действительно снижается в связи с падением цен на материалы, то стоимость данных материалов следует уменьшить. Наилучшим количественным выражением чистой стоимости продажи могут быть затраты по приобретению аналогичных материалов.

Пример: Снижение чистой цены продаж готовой продукции
Вы производите оборудование, наиболее дорогостоящим компонентом которого являются полупроводники.

Стоимость комплекта полупроводников составляет $5. Рыночная цена полупроводников снижается до $2 за комплект, а цена производимого оборудования — на 60%. На складе Вашей компании имеется 40.000 комплектов полупроводников.

Убытки предполагаются по продажам всех единиц оборудования, находящихся на складе. Стоимость комплектов полупроводников следует понизить с $5 до $2 за комплект.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 120.000
Убыток от снижения стоимости запасов ОПУ 120.000
Снижение оценки запасов до чистой стоимости продажи

ПЕРЕСМОТР ЧИСТОЙ СТОИМОСТИ ПРОДАЖИ

Пересмотр чистой стоимости продажи ВСЕХ запасов следует проводить в каждом отчетном периоде. В случае повышения продажной цены на готовую продукцию, стоимость которой была ранее снижена и которая продолжает оставаться на складе, следует полностью или частично восстановить стоимость этой продукции.

Новая балансовая стоимость будет представлять наименьшую из двух величин: производственной себестоимости и чистой стоимости продажи.

12. ПРИЗНАНИЕ В КАЧЕСТВЕ РАСХОДА

Стоимость запасов относится на расходы в том отчетном периоде, когда признана соответствующая выручка от продаж запасов.

Понижение стоимости запасов до чистой цены продаж признается в качестве расхода немедленно после того, как произошло понижение.

Запасы, стоимость которых включена в стоимость других активов, признаются в качестве расхода в течение срока полезной службы указанных активов.

Пример: Включение запасов в стоимость основных средств
Вы продаете оборудование по кондиционированию воздуха.
Вы строите новую фабрику и при ее сооружении производите установку собственного оборудования для кондиционирования воздуха, стоимость которого составляет $80.000.

Вы амортизируете фабрику в течение 20 лет, следовательно, установленное оборудование следует амортизировать также в течение 20-летнего периода.
ОПУ/ББ Дт Кт
Запасы ББ 80.000
Основные средства ББ 80.000
Перевод запасов в основные средства
Расходы на амортизацию ОПУ 4.000
Амортизация ББ 4.000
Ежегодная амортизация оборудования

13. РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ

учетная политика, утвержденная для оценки запасов, включая используемые для расчетов формулы;
общая балансовая стоимость запасов и их балансовая стоимость по видам запасов, находящихся у данной организации;
балансовая стоимость запасов, учтенных по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу;
величина запасов, признанных в качестве расхода в течение отчетного периода;
величина снижения стоимости запасов, признанного в качестве расхода в отчетном периоде;
величина восстановленной суммы, относящейся к величине ранее произведенного списания стоимости запасов, признанного в качестве расхода в течение отчетного периода;
обстоятельства или события, которые привели к восстановлению стоимости запасов;
балансовая стоимость запасов, используемых в качестве залога для обеспечения обязательств.

Общепринятая группировка запасов представляет следующие их группы: товары, производственные запасы, материалы, незавершенное производство и готовую продукцию.

Запасы компании, предоставляющей услуги, могут находиться в составе незавершенного производства.

Величина запасов, признанных в качестве расхода в течение отчетного периода, который часто представляет показатель себестоимости продаж, состоит из затрат, ранее учтенных при оценке запасов, которые к настоящему времени проданы, а также нераспределенных накладных производственных расходов и сверхнормативных величин производственных расходов.

В указанную сумму также могут быть включены другие расходы исходя из специфики производственной и коммерческой деятельности компании, например, расходы по дистрибуции.

Некоторые компании используют формат отчета о прибылях и убытках для раскрытия прибыли или убытка. При использовании такого формата не раскрывается стоимость запасов, признанных в качестве расхода в течение отчетного периода.

2002 2001
Продажи 211.034 112.360
Прочий операционный доход 6.301 2.195
Изменения в запасах готовой продукции
и незавершенного производства 1.972 2.309
Сырье и расходные материалы (66.173) (40.912)
Расходы на оплату труда (40.090) (15.500)
Амортизация и износ (35.238) (13.064)
Прочие операционные расходы (32.088) (12.435)
Убыток от продажи прекращенной деятельности (959) –
Общие расходы (172.576) (79.602)
Прибыль от производственной деятельности 44.759 34.953

В соответствии с данным форматом компания представляет анализ расходов, используя классификацию, которая основана на характере и предназначении расходов. В данном случае компания раскрывает информацию о затратах, которые признаются в качестве расхода, в отношении сырья и расходных материалов, расходов на оплату труда и прочих расходов наряду с величиной изменения остатка запасов в отчетном периоде.

Пример раскрытия учетной политики и примечаний к финансовой отчетности
(использован пример из Иллюстративной корпоративной финансовой отчетности )

Запасы
Запасы учитываются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости продажи. Стоимость запасов определяется на основе метода «ФИФО» («первое поступление – первый отпуск»).

Стоимость готовой продукции и незавершенного производства включает сырье, прямые расходы на оплату труда, прочие прямые расходы и соответствующие накладные производственные расходы (рассчитанные исходя из нормальной загрузки производственных мощностей), но за исключением затрат по займам.

Чистая стоимость продажи – это предполагаемая цена продаж при обычных условиях ведения бизнеса за вычетом расходов на укомплектование и продажу. В стоимости запасов учитывается величина, представляющая доход/убыток по сделкам хеджирования денежных потоков заключенных в связи с приобретением запасов.

Иллюстративная корпоративная финансовая отчетность
Группа ABC по состоянию на 31 декабря 2006 года

Запасы, предназначенные для продажи

Запасы 2006 2005
Сырье (по себестоимости) 7.622 7.612
Незавершенное производство (по себестоимости) 1.810 1.796
Готовая продукция (по себестоимости) 9.888 7.920
Готовая продукция (по чистой цене продаж) 402 412
19.722 17.740

Запасы в размере $109 (2005: $ 223) были использованы в качестве обеспечения полученных займов.

В июле 2005 года Группа произвела восстановление стоимости запасов до $ 603, которая была снижена в декабре 2004 года.

Основные средства, предназна-
ченные для продажи 2006 2005
Земля и здания 1.810 3.002
Производственное оборудование 1.226 –
Компьютеры 630 –
3.666 3.002

В результате реструктуризации лакокрасочного сегмента отпала необходимость в использовании определенных объектов основных средств в производственных целях. Стоимость указанных активов была снижена до $ 775 в соответствии с их предполагаемой возмещаемой стоимостью.

Тип собственности — в Cтандарт Название стандарта Оценка
соответствии с МСФО к
различным видам собственности
применяются различные виды
учета в зависимости от их
текущего и будущего
использования и права
собственности

Объекты собственности, МСФО (IAS) 16 Основные средства Фактическая стоимость
используемые для собственных (см. также МСФО (IAS) 20 или переоценка
нужд Правительственные субсидии)

Собственность, приобретенная в МСФО (IAS) 16 Основные средства Справедливая или балансовая
обмен на активы стоимость отданных активов

Инвестиционная собственность МСФО (IAS) 40 Инвестиционная собственность Фактическая или
справедливая стоимость

Инвестиционная собственность, МСФО (IAS) 40 Инвестиционная собственность Фактическая или
реконструируемая для постоянного справедливая стоимость
использования в качестве
инвестиционной собственности

Инвестиционная собственность МСФО (IAS) 40 Инвестиционная собственность Фактическая или
для продажи без застройки справедливая стоимость
(только если она не соответствует
стандартам МСФО (IFRS) 5 – см. ниже).

Собственность, используемая МСФО (IAS) 40 Инвестиционная собственность Справедливая стоимость
под операционную аренду, (учитывается как финансовая
классифицируемую как аренда в соответствии с МСФО
инвестиционная собственность (IFRS) 16).

Собственность, удерживаемая МСФО (IFRS) 16 Аренда. Используемые для Справедливая или дисконтируемая
по финансовой аренде собственных нужд – стоимость минимальных
МСФО (IAS) 16, инвестиционная арендных платежей, в зависимости
собственность — МСФО (IAS) 40. от того, какая стоимость ниже

Собственность, используемая МСФО (IFRS) 16 Аренда Арендные расходы списаны в расход
по операционной аренде –
используемая для собственных нужд

Имущественный наём другой МСФО (IFRS) 16 Аренда Дебиторская задолженность,
стороне по договору равная чистым инвестициям в аренду
финансовой аренды

Продажа недвижимости и МСФО (IFRS) 16 Аренда Как операционная аренда
продажа собственности с или финансовая аренда,
условием получения её в зависимости от ситуации
обратно в аренду

Торговая собственность – МСФО (IAS) 2 Запасы (Собственность, Фактическая себестоимость или
собственность, (включая предназначенная для продажи, чистая стоимость реализации,
инвестиционную собственность), которая удовлетворяет в зависимости от того,
предназначенная для продажи критериям МСФО (IFRS) 5, какая величина меньше.
в процессе осуществления должна учитываться в
обычной хозяйственной соответствии с МСФО (IFRS) 5
деятельности или в процессе – см. ниже. В обычной
застройки или реконструкции хозяйственной деятельности
для этой цели. не применяется).

Собственность, предназначенная МСФО (IFRS) 5 Внеоборотные активы, Балансовая или справедливая
для продажи или включенная предназначенные для продажи стоимость за вычетом
в ликвидационную группу, и прекращенная деятельность расходов на продажу
предназначенную для продажи (в зависимости от того, что меньше)

Активы, полученные в обмен на МСФО (IFRS) 5 Внеоборотные активы, Справедливая стоимость за
займы (приобретение в МСФО (IAS) 16 предназначенные для продажи вычетом расходов на продажу
собственность ссуды под и прекращенная деятельность или балансовая стоимость
двойное обеспечение) Основные средства займа за вычетом обесценения
(см. выше Собственность, на дату обмена, в зависимости
приобретенная в обмен на активы) оттого, какая величина ниже
(см. годовой отчёт за 2005 г.
HSBC (компании с ограниченной
ответственностью), стр. 247)

Собственность, предоставляемая МСФО (IAS) 11 Договоры подряда Стадия завершения контракта
как часть договора подряда или расход

Будущие расходы на демонтаж, МСФО (IAS) 37 Резервы ассигнований, Дисконтируемая стоимость
ликвидацию и оздоровление участка непредвиденные обязательства ожидаемых расходов с
и условные активы (см. также IFRIC 1, использованием учетной
IFRIC 5) ставки до уплаты налогов

14. ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ (МНОЖЕСТВЕННЫЙ ВЫБОР)

Выберите правильный ответ:

1. Запасы определяются:

Исключительно как продукция, имеющая физическую форму, предназначенная для продажи, прошедшая предпродажную подготовку, или материалы, используемые в процессе производства.
Товары, которые находятся на складе, и продажа которых в настоящее время не осуществляется.
Активы, предназначенные для продажи, прошедшие предпродажную подготовку или материалы, используемые в процессе производства или при предоставлении услуг.

2. Чистая стоимость продажи определяется как:

Предполагаемая цена продажи в условиях обычного ведения бизнеса, включая затраты по укомплектованию, но за вычетом расходов на продажу.
Предполагаемая цена продажи в условиях обычного ведения бизнеса за вычетом затрат по укомплектованию и расходов на продажу.

3. Справедливая стоимость определяется как сумма, за которую:

Актив, который может быть продан, или обязательство, которое может быть погашено, между осведомленными независимыми сторонами, желающими совершить такую операцию.
Актив, который может быть продан, или обязательство, которое может быть погашено, между независимыми сторонами, вынужденными совершить такую операцию.

4. Различие между чистой стоимостью продажи и справедливой стоимостью заключается в следующем:

Чистая стоимость продажи определяется применительно к особенностям конкретного бизнеса компании. Справедливая стоимость определяется в большей степени на основе рыночных цен, чем на основе договорных цен.
Справедливая стоимость определяется по конкретному бизнесу компании. Чистая стоимость продажи определяется на основе рыночных цен, а не установленных в договоре цен.

5. Стоимость запасов:

Включает все затраты по производству, обработке и прочие затраты, понесенные для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.
Включает только производственные затраты и не включает затраты по обработке и прочие затраты, понесенные для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

6. Налоги и импортные пошлины являются примерами:

Затрат по обработке
Затрат по приобретению
2 и 3
Не подходит ни один из вариантов

7. Переменные накладные производственные расходы – это:

Такие прямые и косвенные расходы, которые изменяются в зависимости от уровня производства, например, прямые и косвенные расходы на оплату труда.
Переменные накладные производственные расходы – это такие косвенные расходы, которые изменяются в зависимости от объема производства, например, косвенные расходы на оплату труда и материалов.

8. Как признаются нераспределенные накладные расходы?

Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках в том периоде, когда они были понесены.
Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве дохода в отчете о прибылях и убытках в том периоде, когда они были понесены.

9. В отличие от постоянных накладных производственных расходов переменные накладные производственные расходы:

Относятся на все производственные единицы без распределения между ними.
Относятся на каждую произведенную единицу продукции исходя из степени фактического использования производственного объекта для выпуска продукции.

10. Прочие затраты:

Не должны включаться в стоимость запасов вне зависимости от того, что они могут быть понесены для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.
Могут включаться в стоимость запасов, если они были понесены для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

11. Примерами затрат, учитываемых в качестве расходов отчетного периода, в котором они были понесены, являются:

Затраты по продаже, затраты по хранению готовой продукции и административные расходы.
Затраты по приобретению и обработке.
Чрезмерный уровень отходов, расходов на оплату труда и прочих производственных расходов.
2 и 3
1 и 3
1, 2 и 3

12. Стандартные затраты или «метод розничных цен» используется в качестве инструмента оценки стоимости. Метод розничных цен заключается в следующем:

Продажная цена за вычетом доли прибыли в цене
Чистой цены продаж

13. Причинами продажи запасов ниже их себестоимости могут быть:

Общее падение рыночной цены, физическое повреждение товаров и их моральное устаревание.
Дополнительные затраты, необходимые для завершения изготовления изделия.
Снижение производственных расходов.
только 2 и 3
только 3
только 1 и 2

14. Если цена, по которой будут продаваться запасы, ниже текущей рыночной стоимости с учетом затрат по укомплектованию, то стоимость запасов будет понижена до их:

Справедливой стоимости
Чистой стоимости продажи

15. При продаже запасов их балансовая стоимость признается в качестве:

Расхода в периоде, когда была признана выручка.
Дохода в периоде, когда была признана выручка.

16. Запасы, которые были переведены в другие группы активов, относятся на расходы:

Немедленно в целях понижения стоимости активов.
В течение срока полезной службы данного актива.

17. ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

Для каждого из двух приведенных ниже вопросов найдите значения стоимости запасов на конец отчетного периода и себестоимости продаж.

(a) Компания продает одну модель автомобиля. На начало отчетного периода у нее нет запасов. В течение периода компания покупает 4 автомобиля. В результате роста цен автомобили обходятся ей: в $12000, $13000, $14000, $15000 в порядке их приобретения. Компания продает 2 автомобиля и применяет метод «ФИФО» для оценки стоимости запасов. Какова стоимость запасов в конце отчетного периода, и какова себестоимость продаж?

(б) Другая компания продает также одну модель автомобиля. На начало отчетного периода у нее отсутствуют запасы. В течение отчетного периода компания покупает 4 автомобиля. В результате роста цен автомобили обходятся ей в $12000, $13000, $14000, $15000 в порядке их приобретения. Общая стоимость = $54000. Компания продает 2 автомобиля и применяет метод средневзвешенной стоимости для оценки стоимости своих запасов. Какова стоимость запасов в конце отчетного периода, и какова себестоимость продаж?

Ответьте на перечисленные ниже вопросы, основываясь на представленной информации.

Компания «Полар Ойл» приобретает 200 баррелей нефти по цене $60 за баррель в рамках спекулятивной операции ( Однако у нее нет контракта на продажу нефти). В конце отчетного периода цена снижается до $50 за баррель, и нефть не удается продать. Что будет делать компания? Какую величину она признает в качестве корректировки до чистой стоимости продажи?

В конце следующего отчетного периода рыночная цена повысилась до $64, но, по-прежнему, ничего не было продано. Как теперь это повлияет на корректировку чистой стоимости продажи? Какова будет стоимость запасов?

18. РЕШЕНИЯ

Ответы на вопросы для самоконтроля:

3) 11. 5)
2) 12. 1)
1) 13. 6)
1) 14. 2)
1) 15. 1)
2) 16. 2)
2)
1)
2)
2)

(a) Стоимость запасов на конец отчетного периода составит $29000 = ($14000+$15000). Себестоимость продаж составит $25000 = ($12000+$13000).

(б) Стоимость запасов на конец отчетного периода составит $27000 = ($54000/2). Себестоимость продаж составит $27000 = ($54000/2).

Следует уменьшить стоимость нефти до $50 за баррель и немедленно сделать корректировку до чистой стоимости продажи, отразив расход в размере $2000.

В конце следующего отчетного периода восстановите величину корректировки чистой стоимости продажи в размере $2000, оценив запасы по $60 за баррель. Это является наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости продажи.

Применение МСФО
Новости МСФО
Решения по бухгалтерскому учету и отчетности

УЧЕБНЫЕ ПОСОБИЯ ПО МСФО (история и авторское право)
(миллион скачанных копий)

Это последняя версия легендарных учебных пособий на русском и английском языке, подготовленных в рамках трех проектов TACIS при финансовой поддержке Европейского Союза (2003-2009 гг.), которые выполнялись по руководством PricewaterhouseCoopers. Эти пособия также размещены на веб-сайте Министерства финансов Российской Федерации.

В этой серии рассматриваются все стандарты, основанные на учете по МСФО. Она предназначена в качестве практического пособия для профессиональных бухгалтеров, желающих самостоятельно получить дополнительные знания, информацию и навыки.

Каждый сборник представляет собой самостоятельный краткий курс, рассчитанный не более чем на три часа занятий. Несмотря на то, что эти книги представляют собой часть серии материалов, каждая из них является самостоятельным курсом. Каждое учебное пособие включает в себя Информацию, Примеры, Вопросы для самостоятельного тестирования и Ответы. Предполагается, что пользователи имеют базовые знания в области бухгалтерского учета; если учебное пособие требует дополнительных знаний, это отмечается в начале раздела.

Три первых выпуска постоянно обновляются нами и доступны для свободного скачивания. Пожалуйста, сообщите об этом Вашим друзьям и коллегам. Что касается первых трех выпусков и обновленных текстов, авторское право на материалы каждого сборника принадлежит Европейскому Союзу, в соответствии с политикой которого разрешается их бесплатное использование в некоммерческих целях. Нам принадлежит авторское право на более поздние выпуски и доработанные версии, а также мы несем за них ответственность. Наша политика авторского права такая же, как и у Европейского Союза.

Мы хотим выразить особую благодарность Элизабет Апраксин (Европейский Союз), куратору вышеупомянутых проектов TACIS, Ричарду Дж. Грегсону (Партнер, PricewaterhouseCoopers), руководителю проектов, и всем нашим друзьям из bankir.ru, разместившим эти учебные пособия.

Партнеры по проекту TACIS: Росэкспертиза (Россия), ACCA (Великобритания), Agriconsulting (Италия), ФБК (Россия), и European Savings Bank Group (Брюссель).

Какой критерий не используется при оценке запасов

Необходимость оценки запасов по МСФО

Оценка запасов по МСФО и её особенности

Две величины оценки запасов МСФО

Методы оценки запасов по МСФО

Методы оценки запасов как элемент учетной политики организации

Содержание

Общее содержание методов оценки запасов

Метод оценки себестоимости единицы запасов

Метод средних цен

Метод ФИФО

Метод ЛИФО

Влияние выбора метода оценки на показатели отчетности

Нормативно-правовая справка

Бухгалтерские нормативные документы

Налоговое законодательство

Аналитическое значение методов оценки запасов

Что мы должны показать в бухгалтерской отчетности, применяя методы оценки запасов?

Метод средних цен

Метод ФИФО

Метод ЛИФО

Итоги

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Лытнева Н.А., Кыштымова Е.А., Парушина Н.В.

Похожие темы научных работ по экономике и бизнесу , автор научной работы — Лытнева Н.А., Кыштымова Е.А., Парушина Н.В.

VALUATION CRITERIA OF INVENTORIES IN ACCOUNTING AND THEIR IMPACT ON THE FORMATION OF THE COST OF CAPITAL

Текст научной работы на тему «ОЦЕНОЧНЫЕ КРИТЕРИИ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ИХ ВЛИЯНИЕ НА ФОРМИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ КАПИТАЛА»

МСФО (IAS) 2 ЗАПАСЫ

1. ВВЕДЕНИЕ

ЦЕЛЬ

2. ОПРЕДЕЛЕНИЯ

3. СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ

4. ЗАТРАТЫ ПО ПРИОБРЕТЕНИЮ

5. ЗАТРАТЫ ПО ОБРАБОТКЕ

6. ПОБОЧНАЯ ПРОДУКЦИЯ

7. СОВМЕСТНО ПРОИЗВОДИМАЯ ПРОДУКЦИЯ

8. ПРОЧИЕ ЗАТРАТЫ

ЗАТРАТЫ, НЕ ВКЛЮЧАЕМЫЕ В СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ

9. СТОИМОСТЬ ЗАПАСОВ У ПОСТАВЩИКА УСЛУГ

10. ОЦЕНКА ЗАТРАТ

Метод «ФИФО»

СРЕДНЕВЗВЕШЕННАЯ СТОИМОСТЬ

Метод учёта по розничным ценам

11. ЧИСТАЯ СТОИМОСТЬ ПРОДАЖИ

ПЕРЕСМОТР ЧИСТОЙ СТОИМОСТИ ПРОДАЖИ

12. ПРИЗНАНИЕ В КАЧЕСТВЕ РАСХОДА

13. РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ

14. ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ (МНОЖЕСТВЕННЫЙ ВЫБОР)

1. Запасы определяются:

2. Чистая стоимость продажи определяется как:

3. Справедливая стоимость определяется как сумма, за которую:

4. Различие между чистой стоимостью продажи и справедливой стоимостью заключается в следующем:

5. Стоимость запасов:

6. Налоги и импортные пошлины являются примерами:

7. Переменные накладные производственные расходы – это:

8. Как признаются нераспределенные накладные расходы?

9. В отличие от постоянных накладных производственных расходов переменные накладные производственные расходы:

10. Прочие затраты:

11. Примерами затрат, учитываемых в качестве расходов отчетного периода, в котором они были понесены, являются:

12. Стандартные затраты или «метод розничных цен» используется в качестве инструмента оценки стоимости. Метод розничных цен заключается в следующем:

13. Причинами продажи запасов ниже их себестоимости могут быть:

14. Если цена, по которой будут продаваться запасы, ниже текущей рыночной стоимости с учетом затрат по укомплектованию, то стоимость запасов будет понижена до их:

15. При продаже запасов их балансовая стоимость признается в качестве:

16. Запасы, которые были переведены в другие группы активов, относятся на расходы:

17. ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

18. РЕШЕНИЯ

Добавить комментарий Отменить ответ