Первичный документ: роль в учете и требования к оформлению
Первичные документы — фундамент, на основе которого осуществляется учет. Поговорим о роли первичных документов в бухгалтерском и налоговом учете: что это такое и какой у него статус, какие обязательные реквизиты первичного документа и правила его заполнения и другое.
Роль первичного документа в бухгалтерском учете
Сначала обратимся к определению «первичного документа». В частности, о нем упоминается в двух нормативных актах:
1) в Законе Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV (далее — Закон о бухучете);
2) в Положении о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденном приказом Минфина Украины от 24.05.1995 г. № 88 (далее — Положение № 88).
Определение
1) Первичный документ — документ, содержащий сведения о хозяйственной операции (ст. 1 Закона о бухучете).
Здесь отметим: до 03.01.2017 речь шла о том, что первичный документ подтверждает осуществление хозяйственной операции. Сейчас же такого нет в определении.
2) Первичные документы — это документы, созданные в письменной или электронной форме, содержащие сведения о хозяйственных операциях, включая распоряжения и разрешения администрации (собственника) на их проведение (п. 2.1 Положения № 88).
Фиксацию факта хозоперации также изъяли из определения, правда, с 26.05.2017 (приказом Минфина от 11.04.2017 г. № 427).
Напомним
Хозяйственная операция — действие или событие, вызывающее изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия (ст. 1 Закона о бухучете).
Следовательно, основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы (ч. 1 ст. 9 Закона о бухучете, п. 2.2 Положения № 88).
Хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете методом их сплошного и непрерывного документирования. Записи в учетных регистрах осуществляются на основании первичных документов, созданных в соответствии с требованиями Положения № 88 (п. 1.2 Положения № 88).
Роль первичного документа в налоговом учете
Глава 6
Отличительной чертой бухгалтерского учета является оформление хозяйственных операций первичными документами. Под первичным документом понимают письменное доказательство, что хозяйственная операция совершена или разрешение на ее проведение получено. Информация о совершенных или разрешенных к проведению операций может быть зафиксирована на разных материальных носителях. Использование материальных носителей зависит от степени оснащенности предприятия средствами оргтехники Материальными носителями информации могут быть диске ты. магнитные ленты. До сих пор самое широкое распространение имеют бумажные носители информации. Любой документ должен содержать ряд показателей. Показатель документа в бухгалтерском учете принято называть реквизитом. Каждый документ содержит обязательные реквизиты: название документа, его номер, подпись, дату составления и действия документа, штамп (печать) организации, измерители операций. Для отражения хозяйственных операций используется большое количество разнообразных документов. Для правильного применения документов их принято группировать по целому ряду признаков : По назначению -распорядительные -оправдательные -бухгалтерского оформления -комбинированные По времени составления -первичные -сводные По объему информации -Разовые -накопительные По месту составления -внутренние -внешние По структуре -табличные -анкетные -комбинированные Распорядительные документы содержат приказ (распоряжение) на совершение хозяйственной операции. Однако они не подтверждают факта ее осуществления, а потому основанием для учетных записей не являются. Оправдательные документы подтверждают факт совершения хозяйственной операции (счет, чек). Эти документы служат основанием в бухгалтерском учете для отражения хозяйственных операций. Документы бухгалтерского оформления не содержат фактов, подтверждающих совершение хозяйственных операций. Они составляются бухгалтером для подготовки информации с целью отражения ее в учетных регистрах. Комбинированные документы содержат признаки распорядительных и оправдательных документов. Например, «Требование на отпуск материалов» содержит разрешение на отпуск ценностей со склада (распорядительный документ), а после совершения операции — подтверждает факт отпуска ценностей (оправдательный документ). Использование в бухгалтерском учете комбинированных документов целесообразно, поскольку уменьшается их количество, снижается вероятность ошибок и описок в них. К первичным документам относятся документы, составляемые в момент совершения хозяйственных операций (документы на поступление и отпуск материалов, начисление заработной платы, отгрузку продукции). Сводные документы обобщают данные первичных документов (расчетно-платежные ведомости по заработной плате). Разовые документы оформляют одну хозяйственную операцию, а накопительные документы составляются за определенный период времени (пятидневку, декаду, месяц) и содержат информацию об однородных хозяйственных операциях. Внутренние документы составляются и используются непосредственно на предприятии (наряды, накладные), а внешние поступают на предприятие от организаций и лиц и используются на данном предприятии (платежное поручение, счета, чеки). Порядок расположения реквизитов в документе принято называть структурой документа. При анкетной структуре реквизиты документа расположены как в обычной анкете. Документ легко заполнять и читать, но сложно обрабатывать на машинах. При табличной структуре реквизиты документов монтируются в определенной таблице, тем самым создается возможность выделить зону для реквизитов, которые подлежат машинной обработке. В комбинированных документах ряд реквизитов располагается по анкетной структуре, а ряд — по табличной. Некоторые документы используются на предприятиях и в организациях всех форм собственности и отраслей народного хозяйства. Они содержат определенные реквизиты и предполагают установленный порядок отражения операций. Такие документы принято называть типовыми (документы по оформлению кассовых и банковских операций). Документы, по которым хозяйственные операции совершены, поступают в бухгалтерию, где подвергаются трем видам проверки. Формальная проверка — проверка правильности оформления документов по форме. Бухгалтер определяет, полностью и правильно ли заполнены все реквизиты. Проверка по существу предполагает определение бухгалтером законности совершения хозяйственной операции, оформленной данным документом. Арифметическая проверка — проверка правильности подсчета данных документа. Проверенные документы подлежат группировке и расценке. Под группировкой документов понимается их сортировка по определенным признакам. Расценка документов означает проставление в них денежных измерителей. Это необходимо, поскольку значительное их число составляется в натуральных показателях. Проставление расценки в документах носит название таксировки. После определения стоимостных показателей в документах на каждом из них проставляется корреспонденция счетов (контировка). Данные сгруппированных документов заносятся в специальные ведомости учета затрат (расходов) — учетные регистры. При этом на обратной стороне документов проставляется число и номер регистра, в котором его данные отражены. После этого первичные документы поступают в текущий бухгалтерский архив, в котором подлежат хранению один год. По истечении указанного срока документы передаются в постоянный архив. Сроки хранения документов в нем зависят от их вида и устанавливаются Правительством РФ. Движение документа от момента составления или получения от других предприятий до передачи в архив называется документооборотом. На предприятии должен разрабатываться документооборот по каждому виду документов в виде инструкций, таблиц, графиков. По ряду документов (по движению денежных средств) документооборот устанавливается Правительством РФ.
2. Первичные документы
2.1. Первичные документы — это документы, созданные в письменной или электронной форме, которые содержат сведения о хозяйственных операциях, включая распоряжения и разрешения администрации (собственника) на их проведение.
Хозяйственные операции — это факты предпринимательской и другой деятельности, которые влияют на состояние имущества, капитала, обязательств и финансовых результатов.
2.2. Основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы. При реализации товаров за наличные допускается составление первичного документа не реже одного раза в день на основании данных кассовых аппаратов, чеков и т. п. Для контроля и упорядочения обработки информации на основе первичных документов могут составляться сводные документы (далее — первичные документы).
2.3. Первичные документы, созданные в электронном виде, применяются в бухгалтерском учете при условии соблюдения требований законодательства об электронных документах и электронном документообороте.
Абзац второй пункта 2.3 исключен.
По требованию контролирующих или судебных органов и своих контрагентов предприятие, учреждение обязаны за свой счет сделать копии таких документов на бумажном носителе.
2.4. Первичные документы должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование предприятия, учреждения, от имени которых составлен документ, название документа (формы), дата составления, содержание и объем хозяйственной операции, единица измерения хозяйственной операции (в натуральном и/или стоимостном выражении), должности и фамилии лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления, личную подпись или другие данные, которые позволяют идентифицировать лицо, которое принимало участие в осуществлении хозяйственной операции.
Абзац второй пункта 2.4 исключен.
В зависимости от характера операции и технологии обработки данных в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты: идентификационный код предприятия, учреждения из Государственного реестра, номер документа, основание для осуществления операций, данные о документе, который удостоверяет лицо-получателя и т. п.
Несущественные недостатки в документах, которые содержат сведения о хозяйственной операции, не являются основанием для непризнания хозяйственной операции, при условии, что такие недостатки не препятствуют возможности идентифицировать лицо, которое принимало участие в осуществлении хозяйственной операции, и содержат сведения о дате составления документа, названии предприятия, от имени которого составлен документ, содержании и объеме хозяйственной операции и т. п.
2.5. Документ должен быть подписан лично, а подпись может быть скреплена печатью. Электронная подпись налагается в соответствии с законодательством об электронных документах и электронном документообороте.
Использование при оформлении первичных документов факсимильного воспроизведения подписи допускается в порядке, установленном законом, другими актами гражданского законодательства.
Полномочия на осуществление хозяйственной операции лица, которое в интересах юридического лица или физического лица — предпринимателя получает основные средства, запасы, нематериальные активы, денежные документы, ценные бумаги и другие товарно-материальные ценности согласно договору, подтверждаются в соответствии с законодательством. Такие полномочия могут быть подтверждены, в частности, письменным договором, доверенностью, актом органа юридического лица и т. п.
2.6. Физические и юридические лица, которые принимают участие в осуществлении операций, связанных с приемом и выдачей денежных средств, ценных бумаг, товарно-материальных ценностей и других объектов имущества, обеспечиваются предприятием, учреждением, которое выполняет эти операции, копиями первичных документов о такой операции.
Если правилами документооборота предприятия предусмотрена возможность отражения хозяйственной операции, относительно которой на момент окончания составления учетных регистров бухгалтерского учета за отчетный период от контрагента в сроки, установленные законодательством, не получен первичный документ, основанием для переноса информации о такой хозяйственной операции в учетные регистры бухгалтерского учета является надлежащим образом оформленный внутренний первичный документ (акт), составленный должностным лицом, ответственным за прием-отпуск товарно-материальных ценностей, работ и услуг.
Хозяйственные операции, приведенные во внутреннем первичном документе (акте), оцениваются в порядке, определенном национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета или международными стандартами финансовой отчетности.
2.7. Первичные документы составляются на бланках типовых и специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти. Документирование хозяйственных операций может осуществляться с использованием изготовленных самостоятельно бланков, которые должны содержать обязательные реквизиты либо реквизиты типовых или специализированных форм.
2.8. Дополнительные требования к порядку создания первичных документов о кассовых и банковских операциях, движении ценных бумаг, товарно-материальных ценностей и других объектов имущества предусматриваются другими нормативно-правовыми актами.
2.9. В случаях, установленных законодательством, а также соответствующими органами государственной власти Украины, бланки первичных документов могут быть отнесены к бланкам строгой отчетности. Бланки строгой отчетности печатаются по образцам типовых или специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти по согласованию с центральным органом исполнительной власти, который обеспечивает формирование государственной финансовой политики, с обязательным печатанием на бланках квитанций, билетов, талонов, абонементов и т. п. их номинальной стоимости. Все бланки строгой отчетности подлежат нумерации, способ нанесения которой (нумератором, типографским способом) устанавливают соответствующие органы государственной власти.
Порядок использования и учета бланков первичных документов строгой отчетности, а также круг хозяйственных операций, оформление которых осуществляется на таких бланках, устанавливаются отдельными нормативно-правовыми актами.
2.10. Записи в первичных документах, учетных регистрах должны осуществляться только в темном цвете чернилами, пастой шариковых ручек, с помощью электронных средств обработки информации и другими средствами, которые бы обеспечили сохранность этих записей в течение установленного срока хранения документов и предотвратили внесение несанкционированных и незаметных исправлений.
2.11. Свободные строки в первичных документах подлежат обязательному прочеркиванию.
2.12. Электронный документ создается с соблюдением требований законодательства об электронных документах и электронном документообороте.
2.13. Руководитель предприятия, учреждения обеспечивает фиксирование фактов осуществления всех хозяйственных операций, которые были проведены, в первичных документах и выполнение всеми подразделениями, службами и работниками правомерных требований главного бухгалтера или лица, которое обеспечивает ведение бухгалтерского учета предприятия, относительно порядка оформления и представления для учета сведений и документов.
Руководителем предприятия, учреждения утверждается перечень лиц, которые имеют право давать разрешение (подписывать первичные документы) на осуществление хозяйственной операции, связанной с отпуском (расходованием) денежных средств и документов, товарно-материальных ценностей, нематериальных активов и другого имущества. Количество лиц, которые имеют право подписывать документы на осуществление операций с выдачей особо дефицитных товаров и ценностей, бланков строгой отчетности, должно быть ограничено.
2.14. Ответственность за несвоевременное составление первичных документов и недостоверность отраженных в них данных несут лица, которые составили и подписали эти первичные документы.
2.15. Первичные документы подлежат обязательной проверке (в пределах компетенции) работниками, которые ведут бухгалтерский учет, по форме и содержанию, то есть проверяется наличие в документе обязательных реквизитов и соответствие хозяйственной операции действующему законодательству в сфере бухгалтерского учета, логическая увязка отдельных показателей.
2.16. В случае выявления несоответствия первичного документа требованиям законодательства в сфере бухгалтерского учета такие документы с письменным обоснованием передаются руководителю предприятия, учреждения. До отдельного письменного решения руководителя такие документы не принимаются к исполнению.
2.17. Первичные документы, которые прошли обработку, должны иметь отметку, которая исключает возможность их повторного использования: при ручной обработке — дату записи в учетный регистр, а при обработке электронными и другими средствами — оттиск штампа оператора, ответственного за их обработку, или отметку, пригодную для ее обработки электронными средствами.
2.18. Все документы, которые прилагаются к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, которые стали основанием для начисления заработной платы и других подобных выплат, подлежат обязательному погашению штампом или ручной надписью «Получено» или «Уплачено» с указанием даты (числа, месяца, года).
Первичный документ: роль в учете и требования к оформлению
Что такое первичный документ? Как изменился статус первичного документа? Обязательные реквизиты первичного документа. Правила заполнения и хранения
Первичные документы — фундамент, на основе которого осуществляется учет. Поговорим о роли первичных документов в бухгалтерском и налоговом учете. Ведь она немного изменилась, благодаря нововведениям в определении первички
Роль первичного документа в бухгалтерском учете
Сначала обратимся к определению «первичного документа». В частности, о нем упоминается в двух нормативных актах:
1) в Законе Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV (далее — Закон о бухучете);
2) в Положении о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденном приказом Минфина Украины от 24.05.1995 г. № 88 (далее — Положение № 88).
Определение
1) Первичный документ — документ, содержащий сведения о хозяйственной операции (ст. 1 Закона о бухучете ).
Здесь отметим: до 03.01.2017 г. речь шла о том, что первичный документ подтверждает осуществление хозяйственной операции. Сейчас же такого нет в определении.
2) Первичные документы — это документы, созданные в письменной или электронной форме, содержащие сведения о хозяйственных операциях, включая распоряжения и разрешения администрации (собственника) на их проведение (п. 2.1 Положения № 88 ).
О фиксации факта хозоперации также убрали из определения, правда, с 26.05.2017 г. (приказом Минфина от 11.04.2017 г. № 427).
Напомним
Хозяйственная операция — действие или событие, которое вызывает изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия (ст. 1 Закона о бухучете ).
Следовательно, основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы (ч. 1 ст. 9 Закона о бухучете, п. 2.2 Приказа № 88).
Хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете методом их сплошного и непрерывного документирования. Записи в учетных регистрах делаются на основании первичных документов, созданных в соответствии с требованиями Приказа № 88 (п. 1.2 Приказа № 88).
Роль первичного документа в налоговом учете
На обязанности ведения учета на основании первичных документов делает акценттакже НКУ:
«Для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусматривается законодательством» (п. 44.1 НКУ).
Об этом отмечают и контролеры в письме ГФСУ от 10.02.2016 г. № 2759/6/99-95-42-01-15.
Налогоплательщикам запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных первичными документами.
К тому же с 01.01.2015 г. налоговый учет налога на прибыль напрямую зависит от бухгалтерского учета. А, как мы уже отмечали, основанием для последнего являются первичные документы.
Более того, согласно п. 121.1 НКУ, за необеспечение налогоплательщиком хранения первичных документов, учетных и других регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, прочих документов по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов в течение установленных НКУ сроков их хранения и/или непредоставление налогоплательщиком в контролирующие органы оригиналов документов либо их копий при осуществлении налогового контроля в случаях, прописанных НКУ, предусмотрен штраф в размере 510 грн(при повторном нарушение в течение года — 1020 грн). Это подчеркнули налоговики и в своей Обобщающей налоговой консультации по вопросам обеспечения единого подхода к применению штрафных санкций, утвержденной приказом ГНСУ от 22.11.2012 г. № 1046 (см.ответ на вопрос 8).
Общая роль первичных документов в жизни предприятия
Данные первичных документов (особенно если они имеют денежный измеритель) являются очень важными не только для бухгалтерского и налогового учета, но и для составления статистической отчетности, отчетности для управленческого учета, и зачастую они помогают при решении судебных дел.
Заметьте
Любые документы (в т.ч. договоры, накладные, счета и т.п.) имеют силу первичных документов для решения судебных дел только в случае фактического осуществления хозяйственной операции .
Если же фактического осуществления хозяйственной операции не было, хотя и первичный документ есть, в налоговом и бухгалтерском учете они не могут отражаться (письмо ВАСУ от 02.06.2011 г. № 742/11/13-11, определение ВАСУ от 18.08.2015 г. К/800/19833/15).
Роль первичного документа в суде
Первичный документ уже не подтверждает факт совершения хозяйственной операции. Произошло это благодаря изменениям в Закон о бухучете — а именно в определение первичного документа. И хотя данное изменение положительное, оно все же таит в себе возможные риски.
Как и ранее, без реального факта совершения хозоперации даже при наличии первичных документов они юридических последствий не создают (то есть и в учете отражаться не могут). Ведь документы имеют силу первичных документов для решения судебных дел только в случае фактического осуществления хозяйственной операции.
Ранее была аксиома: есть первичный документ — значит, был факт хозяйственной операции. И предприятию не нужно было доказывать это. Если контролеры сомневались в реальности хозоперации, то именно они должны были доказать, что ее не было! И при этом у них должны были быть доказательства непроведения хозоперации, а не просто предположение (см. постановление Днепропетровского окружного административного суда от 21.01.2016 г. по делу № 804/16550/15).
Заметим, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики (определение ВАСУ от 22.03.2016 г. К/800/268/15).
Таким образом, получается, что сейчас не работает правило «есть первичка — был факт хозоперации», и доказать обратное должны контролеры. Фактически сейчас выходит, что доказывать реальность операции, скорее всего, уже придется налогоплательщику в случае спора с контролерами в суде. Говорим о возможном риске, поскольку сейчас еще нет судебной практики с новым статусом первичного документа.
Об основных требованиях к составлению первичных документов вы можете ознакомиться по ссылке (СВОБОДНЫЙ ДОСТУП)