Как учесть расходы на ремонт арендованного помещения

Как учесть расходы на ремонт арендованного помещения

14 ноября 2023 Регистрация Войти
4 декабря 2023

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

15 ноября 2023

Программа разработана совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Арендатор произвел капитальный ремонт в арендованном помещении. Ремонт он отразил в учете как основное средство (неотделимое улучшение) и ежемесячно начислял амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете. Через шесть месяцев договор аренды был расторгнут. Стоимость неотделимых улучшений не возмещалась арендатору при расторжении договора аренды. Неотделимое улучшение недоамортизировано. После расторжения договора аренды арендатор списал неотделимое улучшение. Можно ли в налоговом учете учесть в расходах сумму, которая недоамортизировалась, учитывая, что арендатор не возмещает стоимость улучшений?

Арендатор произвел капитальный ремонт в арендованном помещении. Ремонт он отразил в учете как основное средство (неотделимое улучшение) и ежемесячно начислял амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете. Через шесть месяцев договор аренды был расторгнут. Стоимость неотделимых улучшений не возмещалась арендатору при расторжении договора аренды. Неотделимое улучшение недоамортизировано. После расторжения договора аренды арендатор списал неотделимое улучшение. Можно ли в налоговом учете учесть в расходах сумму, которая недоамортизировалась, учитывая, что арендатор не возмещает стоимость улучшений?

12 мая 2022

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Согласно позиции контролирующих органов амортизируются только неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер. По окончании срока договора аренды арендатор прекращает начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений для целей налогообложения прибыли. Прямой нормы, позволяющей учесть в расходах остаточную стоимость неотделимых улучшений, НК РФ не содержит. Контролирующие органы придерживаются позиции, что в налоговом учете данный расход признать нельзя, поскольку он не отвечает критерию экономической оправданности, данный вывод подтверждается и судебной практикой. При этом судебная практика свидетельствует, что единовременно учесть в составе расходов остаточную стоимость произведенных неотделимых улучшений можно только при определенных обстоятельствах, которые на практике подтвердить, на наш взгляд, достаточно сложно.

Обоснование вывода:
Арендатор имеет право улучшить арендованное им имущество. Неотделимые улучшения — улучшения арендованного имущества, которые нельзя отделить без вреда для него (п. 2 ст. 623 ГК РФ).
Согласно п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды. Кроме того, договором аренды на арендатора может быть возложена и обязанность по проведению за свой счет капитального ремонта арендованного имущества (п. 1 ст. 616 ГК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ в целях налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.
Пунктом 1 ст. 258 НК РФ установлено, что капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
Из материалов правоприменительной практики следует, что под таковыми следует понимать неотделимые улучшения арендованного имущества, которые носят капитальный характер, т.е. связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением (смотрите, например, письма Минфина России от 09.09.2013 N 03-11-06/2/36986, от 12.10.2011 N 03-03-06/1/663, от 25.01.2010 N 03-03-06/1/19, постановление АС Волго-Вятского округа от 25.11.2015 N Ф01-4241/15 по делу N А38-4098/2014).
Поэтому следует иметь в виду, что амортизируются только неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, т.е. связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества (смотрите, например, письма Минфина России от 13.01.2022 N 03-03-06/1/1123, от 27.09.2021 N 03-03-06/1/78003). Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт согласно ст. 260 НК РФ. При рассмотрении вопроса мы исходим из того, что неотделимые улучшения в арендованное имущество в данном случае носят капитальный характер.
Таким образом, арендатору предоставлено право учитывать расходы в виде амортизации на сумму капитальных вложений, произведенных в форме неотделимых улучшений, на период действия договора аренды (смотрите письма Минфина России от 30.11.2021 N 03-03-06/1/96914, от 27.09.2021 N 03-03-06/1/78003, от 29.08.2019 N 03-03-06/1/66443, от 11.08.2017 N 03-03-06/1/51578). По окончании срока договора аренды арендатор прекращает начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений для целей налогообложения прибыли (смотрите также письма Минфина России от 13.05.2013 N 03-03-06/2/16376, от 04.02.2013 N 03-03-06/2/2269, от 03.08.2012 N 03-03-06/1/384, от 04.04.2012 N 03-03-06/1/179). В обоснование своей позиции финансовое ведомство ссылалось на п. 16 ст. 270 НК РФ, поскольку неотделимые улучшения неразрывно связаны с арендованным имуществом и по окончании договора аренды они переходят к арендодателю, который получает их безвозмездно (смотрите письмо Минфина России от 17.12.2015 N 03-07-11/74085, постановление АС СКО от 24.03.2016 N Ф08-410/2016 по делу N А53-1989/2015).
Следует обратить внимание на определение ВС РФ от 01.02.2021 N 309-ЭС20-16872 (включено в Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в первом квартале 2021 года по вопросам налогообложения, направленный письмом ФНС от 06.04.2021 N БВ-4-7/4549@), в котором говорится о том, что, если улучшения в арендованном имуществе имели вид достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, но арендованный объект возвращен арендодателю без получения встречного предоставления за произведенные в него капитальные вложения, расходы налогоплательщика в части, оставшейся не списанной через амортизационные отчисления в течение срока аренды, по общему правилу не могут быть учтены при налогообложении, как не отвечающие критерию экономической оправданности. Однако при определенных условиях арендатор по окончании договора аренды все же может единовременно учесть в составе расходов остаточную стоимость произведенных неотделимых улучшений.
Так, суд указал, что презумпция экономической неоправданности затрат налогоплательщика на улучшение чужого имущества при отсутствии компенсации их стоимости со стороны собственника носит опровержимый характер и не исключает права налогоплательщика доказывать экономическую обоснованность произведенных им капитальных вложений в полном объеме применительно к обстоятельствам конкретного дела.
В частности, исходя из положений абзаца четвертого п. 1 ст. 252 НК РФ суд вправе учесть представленные налогоплательщиком доказательства, если они с бесспорностью подтверждают необходимость осуществления капитальных вложений, прежде всего, для ведения его собственной деятельности через арендуемый объект (например, обустройство торгового объекта в уникальном фирменном стиле, обустройства коммуникаций, необходимых, в первую очередь, для эксплуатации оборудования налогоплательщика), наличие у налогоплательщика на момент заключения договора намерения и возможности окупить стоимость капитальных вложений за счет использования арендованного имущества в течение предполагаемого срока аренды, существование разумных экономических причин в прекращении аренды до истечения срока полезного использования улучшений, произведенных в арендованном объекте, в том числе если это связано с объективным изменением внешних условий ведения деятельности. При возникновении спора об обоснованности капитальных вложений арендатора, произведенных при отсутствии обязанности собственника по компенсации их стоимости, суд также вправе учесть доказательства, свидетельствующие о наличии или отсутствии экономической ценности произведенных улучшений для собственника на момент прекращения аренды, том числе полученные в рамках проведения мероприятий налогового контроля сведения о дальнейшей судьбе улучшенного имущества (производился ли собственником имущества или последующим арендатором демонтаж улучшений и т.п.).
При этом подтвердить данные обстоятельства на практике, на наш взгляд, достаточно сложно. Смотрите материал: У арендатора есть возможность учесть в расходах недоамортизированную стоимость неотделимых улучшений (К. Трунтаева, АКГ «ПРАВОВЕСТ Аудит», апрель 2021 г.).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Учет капитальных вложений в виде неотделимых улучшений арендованных основных средств;
— Вопрос: Расходы арендатора на замену окон в арендуемых помещениях без компенсации со стороны арендодателя (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2021 г.);
— Вопрос: Общество, находящееся на общей системе налогообложения, заключило договор аренды. Общество производит ремонт с согласия арендодателя. Аренда долгосрочная, ремонт закончится раньше. Передача — по окончании срока аренды. В рамках ремонтных работ общество устанавливает кондиционеры, пожарную сигнализацию, меняет напольное покрытие и окна. Стоимость улучшений, вероятно, будет компенсирована. Все расходы по ремонту несет арендатор. Можно ли отнести указанные работы к неотделимым улучшениям арендованного имущества? Каков порядок отражения у арендатора указанных операций в бухгалтерском (с проводками) и налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2019 г.)
— Вопрос: Предприятие связи (ООО) арендует у ИП (собственника) здание. В договоре аренды указано, что текущий ремонт проводится за счет арендатора. Может ли арендатор учесть в целях налогообложения прибыли расходы по замене оконных конструкций (окон), учитывая, что арендодатель согласен на замену, но компенсировать расходы не будет? (журнал «Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение», N 5, сентябрь-октябрь 2019 г.)
— Вопрос: Общество (общая система налогообложения, метод начисления) заключило договор аренды офисного помещения. По согласованию сторон до начала пользования объектом арендатор производит за свой счет капитальный ремонт. В ходе ремонта были произведены следующие работы: произведена замена системы вентиляции, пожарной сигнализации, кабельной системы, установлена система кондиционирования, охранная сигнализация, система видеонаблюдения, заменены двери, полы, потолки, перегородки. Каким образом учитываются данные расходы в бухгалтерском и налоговом учете: единовременно в составе расходов на ремонт или посредством начисления амортизации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2017 г.)
— Передача неотделимых улучшений объекта аренды госоргану (унитарному предприятию) (С.Н. Зайцева, журнал «НДС: проблемы и решения», N 2, февраль 2022 г.);
— Арендатор произвел неотделимые улучшения в арендованное имущество (Е.Л. Ермошина, журнал «Налог на прибыль: учет доходов и расходов», N 5, май 2021 г.);
— Вопрос: Налоговый учет неотделимых улучшений у арендодателя при условии возмещения арендодателем 50% стоимости неотделимых улучшений, в том числе при передаче неотделимых улучшений от арендатора к арендодателю (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2022 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга

Ответ прошел контроль качества

20 апреля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Как учесть расходы на ремонт в арендуемом помещении

© Валерий Анатольевич Матяжов, налоговый адвокат, Адвокатская палата Приморского края, филиал Конторы адвокатов №38 г. Уссурийска, г. Арсеньев пр-т Горького 20, 1 этаж, офис 1, тел. раб: 8(42361)5-23-24, тел. сот. 8-908-443-2646, 2009

Вопрос в редакцию.

Может ли арендатор учесть свои затраты на возмещение арендодателю расходов на ремонт арендуемого помещения?

«Организация арендует помещение. Договором аренды предусмотрено либо обязательное проведение организацией-арендатором ремонта такого помещения, либо возмещение организацией-арендатором расходов на ремонт такого помещения организации-арендодателю после окончания договора аренды».

Ремонт арендованного помещения может оплачиваться двумя способами:

— арендатор согласно договору аренды возмещает арендодателю стоимость ремонта;

— арендатор самостоятельно проводит ремонт в период аренды.

Особенностью рассмотренной ситуации стало то, что арендодатель на основании договора потребовал от арендатора оплатить предварительную смету на ремонт, который будет проведен после истечения срока действия договора аренды. Арендодатель сослался на то, что в силу отсутствия ремонта арендатор вернет арендуемое помещение в состоянии, которое хуже состояния, в котором оно было сдано в аренду. Фактически арендодатель потребовал возмещения своих убытков в виде расходов на ремонт помещения.

Разъясняя порядок учета расходов арендатора, Минфин России сослался на нормы ст. 260 НК РФ и разъяснил, что арендатор не может учитывать свои затраты в виде возмещения сметной стоимости расходов на ремонт арендованного помещения в расходах для целей налогообложения прибыли. Важно учесть, что ст. 260 НК РФ регулирует порядок налогового учета фактических расходов арендатора на ремонт арендованного имущества, если бремя содержания этого имущества возложено на него договором аренды. В то же время арендатор в рассматриваемом случае не мог располагать документальным подтверждением проведенного ремонта и соответственно учитывать свои расходы в соответствии со ст. 260 НК РФ.

Согласно ст. 622 ГК РФ при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. В случае, когда арендная плата не покрывает причиненных арендодателю убытков, он может потребовать их возмещения.

В рассматриваемом случае арендодатель требовал возместить не фактические, а предстоящие расходы на проведение ремонта помещения. В совместном постановлении Пленума Верховного Суда РФ № 6, Пленума ВАС № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» есть разъяснения по этому вопросу.

Комментируя п. 2 ст. 15 ГК РФ, судьи отметили, что для целей возмещения расходов (убытков) «потерпевшего» их необходимость и предполагаемый размер должны быть подтверждены обоснованным расчетом, доказательствами, в качестве которых могут быть представлены:

— смета (калькуляция) затрат на устранение недостатков товаров, работ, услуг;

— договор, определяющий размер ответственности за нарушение обязательств, и т. п. (п. 10 указанного постановления).

Приведенным разъяснениям высших судов как раз и соответствует случай, когда арендодатель предъявляет арендатору плановую смету на проведение ремонта, а не первичные документы по уже проведенному ремонту. Конечно же, при этом стоимость ремонтных работ по смете должна быть разумной (ст. 397 ГК РФ). Завышенные требования кредитора о возмещении убытков могут быть оспорены в судебном порядке.

Таким образом, с разъяснениями Минфина России, можно согласиться лишь частично. Действительно, отнести возмещение арендатором убытков арендодателя по плановой смете на предстоящее проведение ремонта к фактическим расходам арендатора на ремонт арендованного помещения сложно. То есть воспользоваться ст. 260 НК РФ в этом случае не удастся.

В то же время арендатор может воспользоваться подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, согласно которому расходы на возмещение причиненного ущерба относятся к внереализационным расходам. При методе начисления расходы в виде возмещения убытков признаются в налоговом учете на дату признания арендатором обязанности возместить убытки.

Если арендодатель потребует возмещения своих расходов через суд и выиграет дело, то внереализационные расходы у арендатора возникнут на дату вступления в силу решения суда (подп. 8 п.7 ст. 272 НК РФ).

Отметим, что стороны в данном случае могли предусмотреть в договоре не возмещение арендатором расходов на ремонт, а выплату неустойки в случае, если арендатор не проводит ремонт арендованного помещения, обусловленный договором аренды.

Неустойки относятся к внереализационным расходам на основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ и признаются на ту же дату. Возможно, в таком случае по поводу налогового учета указанных расходов было бы меньше споров.

Предъявляя арендатору к возмещению стоимость планируемого ремонта (или договорную неустойку), арендодателю нужно составить на эту сумму отдельный счет без выделения в нем суммы НДС (постановление ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07).

Так же обращаем внимание на письмо ФНС России от 26.06.2009 № 3-2-09/121 «Об уплате расходов по уплате неустойки».

В нем говорится, что платежные поручения по оплате неустоек сами по себе не свидетельствуют о признании данных санкций налогоплательщиком (т.е. не позволяют признать в налоговом учете соответствующие расходы).

Документом, подтверждающим признание должником неустойки, может служить его письменное согласие оплатить долг.

Ремонт арендованного помещения: можно ли принять расходы?

Расскажем о расходах на ремонт, произведенных без согласия арендодателя.

Вопрос

Можно ли признать расходы на текущий ремонт арендуемого помещения в целях уменьшения налогооблагаемой базы по прибыли, если нет письменного согласия арендодателя на производимые работы? По условиям договора аренды проводить текущий ремонт без согласия арендодателя нельзя.

Ответ

По нашему мнению, нарушение положений договора аренды по согласованию факта проведения текущего ремонта с арендодателем, само по себе не является основанием для исключения таких расходов из состава затрат, если они удовлетворяют условиям . Однако мы не можем полностью исключить риск возникновения претензий со стороны налоговых органов.

Официальные разъяснения и арбитражная практика по данному вопросу отсутствуют, поэтому оценить вероятность возникновения претензий со стороны налоговых органов не представляется возможным.

Обоснование

• произвести капитальный ремонт, предусмотренный договором или вызванный неотложной необходимостью, и взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы;
• потребовать соответственного уменьшения арендной платы;
• потребовать расторжения договора и возмещения убытков.

В силу арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Таким образом, в общем случае обязанности по осуществлению текущего ремонта арендованного имущества возлагаются на арендатора.

Между тем, стороны договора аренды вправе предусмотреть условие о том, что текущий ремонт осуществляется арендатором только с согласия арендодателя.

На основании расходы на ремонт основных средств и иного имущества, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В силу положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Таким образом, нормами НК прямо предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль могут учитываться расходы арендатора на ремонт арендуемого имущества, если договором аренды не предусмотрено условие о возмещении арендодателем расходов арендатора.

Иных требований положения не содержат.

Между тем, из положений следует, что для правомерного признания расходов в целях исчисления налога на прибыль, необходимо единовременное выполнение следующих условий:

1. расходы прямо не поименованы в ;
2. расходы экономически обоснованы и направлены на получение дохода;
3. расходы документально подтверждены.

Следовательно, расходы на ремонт арендованного имущества могут учитываться при определении налогового базы по налогу на прибыль, если они документально подтверждены, а также экономически обоснованы и направлены на получение дохода.

На наш взгляд, нарушение положений договора аренды по согласованию факта проведения текущего ремонта с арендодателем, само по себе не является основанием для исключения таких расходов из состава затрат, если они удовлетворяют условиям .

Однако налоговый орган может исходить из того, что проведения ремонта с арендодателем может свидетельствовать о том, что расходы не являются экономически обоснованными, поскольку арендодатель вправе в такой ситуации потребовать привести помещение в исходное состояние.

На основании изложенного, мы не можем полностью исключить риск возникновения претензий со стороны налоговых органов.

Отметим, что официальные разъяснения и арбитражная практика по данному вопросу отсутствуют, поэтому оценить вероятность возникновения претензий со стороны налоговых органов не представляется возможным.

На основании амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Таким образом, неотделимые улучшения, созданные без согласия арендодателя, не могут учитываться в целях исчисления налога на прибыль в качестве амортизируемого имущества.

Поскольку по окончании срока действия договора аренды такие неотделимые улучшения будут переданы арендодателю, то их стоимость не может быть учтена в составе расходов на том основании, что передача осуществлена на безвозмездной основе (письмо Минфина от 17.12.2015 № 03-07-11/74085, УФНС по г. Москве от 24.03.2006 № 20-12/25161, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.03.2016 № Ф08-410/2016 по делу № А53-1989/2015, постановление ФАС Поволжского округа от 16.08.2013 по делу № А55-28526/2012, постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2011 по делу № А65-12958/2010).

На основании изложенного считаем, что в случае если в процессе выполнения текущего ремонта организацией были созданы неотделимые улучшения, стоимость таких улучшений организация не сможет учесть в целях исчисления налога на прибыль.

• текущий ремонт
• арендованное имущество
• неотделимые улучшения арендованного имущества

Учет расходов на ремонт арендованного имущества

Далеко не каждый бизнес может позволить себе собственное помещение. Поэтому многие компании берут офисы, склады, магазины и цеха в аренду. Но даже временное пристанище порой требует вложений: ремонта, доработки, переделки. Расскажем, как правильно учитывать расходы на такие мероприятия.

В этой статье:

• Виды ремонта и их особенности
• Налоговый учет расходов на ремонт
• Налоговый учет неотделимых улучшений

Виды ремонта и их особенности

Порядок налогового учета затрат на строительные работы, которые арендатор проводит в съемном помещении, зависит от их сути. Законодатель выделяет три разновидности таких работ:

• капитальный ремонт;
• текущий ремонт;
• неотделимые улучшения.

Поэтому в первую очередь нужно определиться с правилами отнесения работ к одной из названных категорий.

Капитальный ремонт

Ни налоговое, ни гражданское законодательство не дают четкого определения капитального ремонта, трактовку этого термина можно найти только в п. 14.2 ст. 1 ГрК РФ. Но она носит размытый характер и не является универсальной. Дело в том, что согласно ст. 55.24 ГрК РФ часть работ, которые подпадают под капремонт, может проводиться и в рамках текущего ремонта.

Основной критерий, по которому капитальный ремонт можно отличить от текущего, — прекращение эксплуатации здания или сооружения (п. 4 ст. 55.24 ГрК РФ). Из этого можно сделать сразу два вывода:

1. Капитальный ремонт в рамках отдельных помещений проводиться не может. А значит, если арендуется не здание или сооружение целиком, то этот вид ремонта можно в расчет вообще не принимать.
2. Если арендуется целое здание или сооружение, и масштаб работ требует полного прекращения эксплуатации арендуемого объекта, то ремонт следует рассматривать как капитальный. Если же ремонт хотя и создает неудобства, но полного прекращения работы не требует, то говорить о капремонте уже нельзя.

Все прочие работы, по идее, можно было бы считать текущим ремонтом и применять к ним соответствующие правила налогового учета. Если бы не одно но: и в гражданском, и в налоговом законодательстве есть упоминание еще и о третьей разновидности работ — неотделимых улучшениях арендуемого объекта. А значит, придется понять, как отличать такие улучшения от текущего ремонта.

Текущий ремонт

К текущему ремонту относятся работы, необходимые для обеспечения надлежащего технического состояния. В частности, поддержание параметров устойчивости, надежности зданий, сооружений, исправности строительных конструкций, систем и сетей инженерно-технического обеспечения, их элементов в соответствии с требованиями техрегламентов, проектной документации (п. 8 ст. 55.24 ГрК РФ). Как поясняет Минстрой, к текущему ремонту относят устранение мелких неисправностей, выявляемых при повседневной эксплуатации (письмо от 27.02.2018 № 7026-АС/08).

Таким образом, текущий ремонт — это работы, направленные на устранение незначительных повреждений и неисправностей, восстановление исправности и работоспособности конструкций и систем инженерного оборудования, а также поддержание эксплуатационных показателей объекта.

Проведение текущего ремонта не приводит к появлению у объекта каких-то новых или дополнительных свойств, он лишь поддерживается или возвращается в исходное состояние.

Неотделимые улучшения

Если в результате работ арендуемый объект обретает какие-то новые свойства, без которых он вполне может существовать и использоваться по назначению, то эти работы надо рассматривать не как ремонт, а как улучшение.

Примером улучшений могут быть:

• замена обычных и исправных окон на стеклопакеты;
• шумоизоляция помещений;
• установка укрепленных дверей (например, при оборудовании кассового узла);
• возведение перегородок;
• усиление конструкций, если это необходимо для работы оборудования и т. п.

Ведите бухгалтерию прямо в Экстерне, а система заполнит отчеты по сведениям из учета и проверит перед отправкой

Налоговый учет расходов на ремонт

По общему правилу текущий ремонт должен проводить арендатор, а капитальный — арендодатель (ст. 616 ГК РФ). Одновременно сторонам дозволено согласовать любой другой порядок. К примеру, полностью освободить арендатора от этих забот, что может быть актуально при небольших — до года — сроках аренды. Или, напротив, полностью перенести на него бремя содержания, включая «капиталку». Это может быть целесообразным, если срок аренды 10 и более лет.

Перед проведением ремонта нужно изучить текст договора на предмет условий о распределении ремонтных обязанностей между сторонами, отличающихся от установленных ГК РФ:

• если особые условия не прописаны, то арендатор может учитывать затраты только на текущий ремонт;
• если прописано, что текущий и капитальный ремонт выполняет арендодатель, учитывать затраты на ремонт нельзя вообще;
• если прописано, что арендатор выполняет и текущий, и капитальный ремонт, можно учесть расходы на оба вида работ (п. 1 ст. 252 НК РФ).

При ОСН эти расходы проводятся по п. 2 ст. 260 НК РФ. При методе начисления они, напомним, включаются в расходы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были осуществлены, независимо от факта оплаты (п. 5 ст. 272 НК РФ).

Тот факт, что расходы будут учтены при налогообложении прибыли, исключает необходимость начислять НДС на стоимость работ, даже если они проводились собственными силами, а не путем привлечения подрядчиков (пп. 2 и. 1 ст. 146 НК РФ). Если же ремонт проводили подрядчики, то предъявленный ими НДС можно принять к вычету на общих основаниях (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Не пострадают налоговые интересы при ремонте и если арендатор применяет УСН «доходы минус расходы». Тут затраты можно учесть на основании пп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Расход возникает после выполнения работ и их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Договором аренды может быть предусмотрено, что собственник возмещает арендатору часть расходов на ремонт (не важно — текущий или капитальный).

В этом случае учет расходов и НДС по самим ремонтным работам никаких особенностей не имеет. А сумму компенсации, поступающую от арендодателя (в т.ч. через зачет в счет арендной платы), придется учесть в доходах (письма Минфина от 18.03.2008 № 03-03-09/1/195 и от 25.01.2010 № 03-03-06/1/19).

Налоговый учет неотделимых улучшений

Здесь порядок учета напрямую зависит от наличия согласия собственника на выполнение работ, поскольку все такие улучшения становятся его собственностью (п. 2-4 ст. 623, ст. 133, п. 2 ст. 218 ГК РФ).

Если арендодатель согласия на улучшение не давал

Никакого возмещения от него арендатор требовать не может (п. 3 ст. 623 ГК РФ). А значит, по окончании аренды улучшения будут переданы собственнику безвозмездно. Этот факт полностью закрывает возможность учета арендатором соответствующих затрат при налогообложении — что при ОСН, что при УСН (п. 16 ст. 270 НК РФ).

В части НДС подобного запрета не установлено, поэтому, если работы проводились с привлечением подрядчиков, предъявленный ими налог можно принять к вычету на общих основаниях. А если улучшения выполнены хозспособом, то, напротив, придется заплатить НДС с этой операции (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Справка. При выполнении ремонта и улучшений собственными силами арендатора такой объект обложения НДС как выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления не возникает (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Это связано с тем, что по окончании аренды соответствующий результат работ будет передан собственнику с начислением НДС (постановление Президиума ВАС РФ от 23.11.2010 N 3309/10 по делу № А10-2793/2009).

Как видим, с точки зрения налогообложения несогласованное улучшение арендованного имущества — дело невыгодное. Есть у таких работ и гражданско-правовые риски, т.к. арендодатель вполне может потребовать вернуть объект в первоначальное состояние, как это предусмотрено ст. 622 ГК РФ, да еще и оштрафовать арендатора за нарушение условий договора.

Так что, прежде, чем улучшать объект аренды, лучше все же согласовать эти работы с собственником. Тем более, что согласие еще не означает необходимость компенсировать стоимость работ (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Но для налоговых целей достаточно именно согласия.

Ведите бухгалтерский и налоговый учет основных средств прямо в Экстерне

Если арендодатель согласовал улучшения

В таком случае у арендатора улучшения признаются отдельным объектом амортизируемого имущества (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ).

При ОСН амортизация начисляется в течение всего срока аренды, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. При расчете нормы амортизации за основу берется срок полезного использования арендуемого объекта. И, скорее всего, все расходы самортизироваться не успеют — срок аренды закончится раньше. Остаток принять на расходы не получится на основании п. 16 ст. 270 НК РФ, т.к. с окончанием аренды улучшения безвозмездно перейдут к собственнику.

Что касается НДС, то в этой части проблем не возникает. Если улучшения проводил подрядчик, то предъявленный им налог можно поставить к вычету. При хозспособе объекта обложения не возникает, поскольку затраты учитываются при налогообложении прибыли через механизм амортизации (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При УСН возможность учета расходов на согласованные улучшения также зависит от срока амортизации арендуемого объекта, но не напрямую, а опосредованно.

Сначала эти затраты учитываются в расходах по общим правилам — с момента ввода в эксплуатацию равными частями за отчетные периоды в течение года (п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Но по окончании аренды будет действовать правило п. 3 ст. 346.16 НК РФ о том, что в случае передачи сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком основных средств до истечения трех (а в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения 10) лет с момента учета расходов надо пересчитать налоговую базу за весь период пользования с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени. Как мы помним, срок полезного использования неотделимых улучшений определяется исходя из срока полезного использования объекта недвижимости, в котором они произведены. А значит, в большинстве случаев по окончании аренды налоговую базу придется пересчитывать.

Если арендодатель согласовал улучшения и принял на себя обязательство по их оплате

В этом случае амортизацию по неотделимым улучшениям будет начислять уже арендодатель (п. 1 ст. 258 НК РФ).

У арендатора эта операция будет рассматриваться как выполнение соответствующих работ для собственника. Соответственно расходы будут учитываться как текущие в том же порядке, что и по обычным договорам подряда, как при ОСНО, так и при УСН (письмо Минфина России от 05.04.2017 № 03-03-06/1/20242). А поступающая от арендодателя компенсация будет выручкой от реализации этих работ.

Аналогичным образом операция будет отражаться и в части НДС — надо отразить реализацию работ в адрес арендодателя. Входящий НДС по материалам и работам можно поставить к вычету в обычном порядке независимо от способа (хозяйственный или подрядный) выполнения работ.

• Аренда и лизинг в учете малого бизнеса: вопросы и ответы
• Аренда у работника-самозанятого: суд поставил точку в споре