Выборочный способ проверки документов означает что

Налоговая проверка

Налоговая проверка — это основная форма налогового контроля, которая представляет собой комплекс мероприятий, проводимых уполномоченными государственными налоговыми органами по контролю за соблюдением действующего законодательства о налогах и сборах.

В ходе осуществления процессуальных действий налоговые органы осуществляют контроль за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты (перечисления) налогов (сборов) в бюджет.

Как осуществляется налоговая проверка

Налоговая проверка осуществляется путем сопоставления данных организаций-налогоплательщиков и индивидуальных предпринимателей, указанных в налоговой отчетности (декларациях и расчетах), с реальным состоянием финансово-хозяйственной деятельности этих организаций-налогоплательщиков и индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, в ходе проведения налоговой проверки сопоставляются фактические данные, полученные в результате налогового контроля, с данными налоговых деклараций и расчетов, которые организации-налогоплательщики и индивидуальные предприниматели представили в налоговые органы.

Разновидности налоговых проверок

Проверки, которые проводятся налоговыми органами, можно классифицировать по различным признакам и основаниям.

Налоговые проверки в зависимости от объема проверяемых вопросов

По объему проверяемых вопросов налоговые проверки делятся на комплексные, тематические и целевые.

Комплексная проверка — это проверка финансово-хозяйственной деятельности организации за определенный период времени по всем вопросам соблюдения налогового законодательства.

Тематическая проверка — это проверка отдельных вопросов финансово-хозяйственной деятельности организации (например, правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, НДС, налога на имущество, других налогов). Такие проверки проводятся по мере необходимости, определяемой руководителем налогового органа.

Тематическая проверка проводится как элемент комплексной проверки либо как отдельная проверка по установленным фактам нарушения законодательства на основании текущего налогового наблюдения.

Целевая проверка — это проверка соблюдения налогового законодательства по определенному направлению или по финансово-хозяйственным операциям организации.

Такие проверки проводятся по вопросам взаиморасчетов с поставщиками и покупателями продукции (услуг), по экспортно-импортным операциям, по определенной сделке, по размещению временно свободных денежных средств, по правильности применения льгот и любым иным финансово-хозяйственным операциям.

Результаты целевой проверки используются при комплексной или тематической проверке и оформляются либо в актах этих проверок, либо как отдельные приложения.

Налоговые проверки в зависимости от места проведения

В зависимости от места их проведения налоговые проверки делятся на камеральные, выездные и встречные.

Камеральная проверка — это проверка представленных налогоплательщиком налоговых деклараций и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также проверка других имеющихся у налогового органа документов о деятельности налогоплательщика, проводимая по месту нахождения налогового органа.

Целью камеральной проверки является:

• контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах;
• выявление и предотвращение налоговых правонарушений;
• взыскание сумм неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов и соответствующих пеней;
• возбуждение при наличии оснований процедуры взыскания в установленном порядке наложения налоговых санкций;
• а также подготовка необходимой информации для обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

При проведении камеральной проверки контролируется:

• состав и сроки представления документов налогоплательщиком;
• правильность их оформления;
• правильность проведения расчетов по налогам;
• наличие документов, подтверждающих льготы по налогам;
• правильность расчета налогооблагаемой базы.

Налоговики в ходе камеральной ревизии должны проверить поступившие к ним документы в течение 3 месяцев со дня их поступления.

О выявленных ошибках или несоответствии полученных сведений сообщается проверяемому лицу.

Срок для представления документов на исправление обнаруженных ошибок или получения дополнительных сведений составляет 5 дней.

Сотрудник ИФНС может вызвать представителя фирмы для дачи пояснений или привлечь нужного специалиста.

В случае выявления нарушений составляется акт проверки.

Под выездной налоговой проверкой понимается комплекс действий:

• по проверке первичных учетных и иных бухгалтерских документов налогоплательщика, регистров бухгалтерского учета, бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, хозяйственных и иных договоров, актов о выполнении договорных обязательств, внутренних приказов, распоряжений, протоколов, любых других документов;
• по осмотру (обследованию) различных предметов, любых используемых налогоплательщиком для извлечения доходов либо связанных с содержанием объектов налогообложения производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий;
• по проведению инвентаризации принадлежащего налогоплательщику имущества;
• а также других действий налоговых органов (их должностных лиц), осуществляемых по месту нахождения налогоплательщика (месту его деятельности, месту расположения объекта налогообложения) и в иных местах вне места нахождения налогового органа.

Цель выездной налоговой проверки:

• осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах и правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и сборов;
• взыскание недоимок по налогам и пени;
• привлечение виновных лиц к ответственности за совершение налоговых правонарушений;
• предупреждение налоговых правонарушений.

Однако эти цели достигаются другими, специфическими именно для выездных проверок средствами.

Например, выемка документов и предметов в рамках налогового контроля может быть осуществлена только при проведении выездной проверки.

При выездной проверке используются оригиналы первичных документов, поэтому эта проверка более объемна, чем камеральная.

Проверке, как правило, подвергают документацию за 3 года, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки.

Продолжительность проведения проверки должна быть не более 2 месяцев.

Этот срок может быть увеличен только в случае возникновения обстоятельств, требующих продолжения проверки. К ним относят:

• наличие информации о нарушениях, требующих дополнительной проверки;
• непредставление налогоплательщиком нужных документов;
• другие причины.

Сравнительная таблица особенностей выездных и камеральных проверок

Камеральная проверка	Выездная проверка
Кто проверяет	Сотрудники местных фискальных органов	Сотрудники фискальных органов любого уровня
Что проверяется	Документация только за отчетный период	Документация за период до 3 лет
Причина проверки	Не требуется	Не требуется
Регулярность	Каждый период, по мере предоставления деклараций	Выборочно
Где проверяется	По месту расположения надзорной службы	По месту расположения проверяемой организации
Кого проверяют	Всех налогоплательщиков (и физических лиц, и юридических лиц)	Только юридических лиц
Что делается	Анализ предоставленной документации	Все действия, разрешенные НК РФ

Встречная проверка — это сопоставление разных экземпляров одного и того же документа.

Этот метод можно применять лишь по документам, которые оформляются не в одном, а в нескольких экземплярах.

К их числу относятся документы, которыми оформляется поступление или отпуск материальных ценностей (накладные, счета-фактуры и т.д.).

Экземпляры таких документов находятся либо в различных организациях, либо в разных структурных подразделениях предприятия.

При условии правильного отражения хозяйственной деятельности, разные экземпляры документа имеют одно и то же содержание.

В иных случаях документы оформляются лишь в одном экземпляре, либо имеют различное содержание. При сопоставлении документов могут не совпадать: количество товара, единица измерения, цена товара и пр. Отсутствие экземпляра документа может быть признаком недокументирования факта хозяйственной деятельности, и, как следствие, сокрытия доходов.

На практике встречная проверка является частью проводимой камеральной или выездной налоговой проверки. Полученные в результате встречной проверки данные включаются в основной акт выездной или камеральной проверки (отражаются в вынесенном постановлении о привлечении к налоговой ответственности).

Налоговые проверки в зависимости от объема проверяемых документов

По объему проверяемых документов проверки делятся на:

• Сплошные проверки. В этом случае проводится проверка всех документов организации, без пропусков и предположений об отсутствии нарушений. Сплошные проверки чаще всего проводятся в небольших организациях либо в организациях, где необходимо восстановить учет (при его отсутствии или уничтожении первичных документов);
• Выборочные проверки. В этом случае проверяется только часть документов. Выборочная проверка может перерасти в сплошную проверку в случае установления в проверяемой выборке нарушений, которые могут быть присущи всему массиву документации организации.

Налоговые проверки в зависимости от способа организации

По способу организации налоговые проверки делятся на плановые проверки и внезапные проверки, и повторные проверки.

Внезапная проверка — это разновидность выездной налоговой проверки, которая проводится без предварительного уведомления налогоплательщика (в отличие от плановой проверки).

Цель внезапной проверки — установить факт совершения правонарушения, который может быть сокрыт при проведении обычных проверок.

Повторная проверка — это проверка по тем же видам налогов и по тем же налоговым периодам, по которым проводилась предыдущая проверка.

Типичные нарушения, которые выявляются при проведении налоговых проверок

На практике налоговые органы выявляют такие виды нарушений:

• Занижение размера выручки.
• Завышение расходов.
• Ошибки и нарушения при оформлении первичной документации.

• Камеральная налоговая проверка
• Выездная налоговая проверка
• Встречная налоговая проверка
• Налоговая инспекция
• АСК НДС
• Налоговая реконструкция

Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме.

. дальнейшем проверяются при рассмотрении материалов налоговой проверки (конечно, с учетом контраргументов . утверждены Требования к составлению акта налоговой проверки (далее – Требования). . Обратите внимание: при составлении акта налоговой проверки налоговики обязаны обеспечить идентичность всех . в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки служит гарантией соблюдения его . существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые привели или могли .

. ошибок в акте налоговой проверки. Ошибки в акте налоговой проверки, которые помогли выиграть . Два акта налоговой проверки. Это законно? Инспекцией проведена стандартная выездная налоговая проверка, по . результатам которой вынесен акт налоговой проверки. Далее . налогоплательщик получил второй исправленный акт налоговой проверки с . налоговым органом в акте налоговой проверки установлено совершение кооперативом налогового .

. проведении в отношении него выездной налоговой проверки в Налоговом кодексе прописана не . проведении в отношении него выездной налоговой проверки в Налоговом кодексе прописана не . РФ основанием для проведения выездной налоговой проверки является соответствующее решение налогового органа . решения ИФНС о проведении выездной налоговой проверки; незаконными действий заместителя начальника отдела . , вынесла решение о приостановлении выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) у .

. mdash; сказала эксперт. Какими бывают налоговые проверки? Юлия Кручанова рассказала, что . mdash; сказала Юлия Кручанова. Выездная налоговая проверка. Основатель и гендиректор компании &laquo . — сказала эксперт. Камеральная налоговая проверка. Юлия Кручанова рассказала, что такая . камеральная налоговая проверка? Как рассказала Юлия Кручанова, результатом камеральной налоговой проверки могут . стать два исхода : 1. Акт налоговой проверки. В .

. и их отбора на выездную налоговую проверку, вычисление потенциальных выгодоприобретателей и . , проверяющие рамках проведения выездной налоговой проверки могут дополнить свою позицию и . налогоплательщика. Стратегия защиты в выездных налоговых проверках — это модель поведения команды налогоплательщика . самая распространенная ошибка при выездной налоговой проверки , которую можно избежать — это . инспекции в рамках проведения выездной налоговой проверки. Например, казалось бы, элементарное .

. возражений на дополнения к акту налоговой проверки в течение 15 рабочих дней .

. » не распространяется на выездные налоговые проверки, являющиеся видом налогового контроля, . каждому налогоплательщику до начала выездной налоговой проверки проблематично. 9. Невыполнение . обслуживающей ФНС, в целях избежания налоговой проверки. 11. Рентабельность. Нормы «Рентабельности . невозможно оценить риск назначения выездной налоговой проверки: вид деятельности налогоплательщика (торговля . включен показатель «Охват выездными налоговыми проверками МСП, применяющих специальные налоговые .

. , так как при проведении камеральной налоговой проверки налоговых деклараций по возмещению требуется . заключение на проект акта камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС. Налоговая .

. для назначения повторной выездной налоговой проверки. Поводом для нее может . доступ должностных лиц, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения против . проведен непосредственно во время налоговой проверки. Свидетели могут быть допрошены . РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, . порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки. Исходя из этого протоколы . в период приостановления выездной налоговой проверки налоговый орган не лишен .

. НК РФ. Как проводятся камеральные налоговые проверки с учетом всех изменений Согласно . -либо обстоятельствах, необходимых для осуществления налоговой проверки (письмо ФНС от 09.08 . . Сколько длится камеральная налоговая проверка В общем виде камеральная налоговая проверка проводится в течение .

. , что контрагент успешно прошел все налоговые проверки. Отказ в зачете НДС может . , что контрагент успешно прошел все налоговые проверки. Основные виды налоговых проверок Налоговые . на предмет добросовестности, то о налоговых проверках можно будет узнать либо от .

. настоящее время обжаловать решение по налоговой проверке в УФНС учреждение может, только .

. установление ограничения продолжительности сроков налоговой проверки направлено на обеспечение гарантий налогоплательщику . законодателем механизм регулирования выездной налоговой проверки призван обеспечивать возможность осуществления эффективной . приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя . налогового контроля после приостановления выездной налоговой проверки является доказательством незаконности приостановления, .

. обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки (определения Конституционного Суда Российской . взносов при проведении камеральной налоговой проверки, дифференцируя основания их истребования . лицами налогового органа, проводящими налоговую проверку, документов и предметов проверяемого . администрирования. По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации общества по . По результатам проведения камеральной налоговой проверки представленной налоговой декларации налоговым .

. : 1) при проведении выездной налоговой проверки; С момента, когда инспекция . 2) при проведении камеральной налоговой проверки на основе налоговой декларации в . Если осмотр проводят в рамках налоговой проверки — сумма налогов к уплате . 3. А в случае выездной налоговой проверки — последует проведение выемки. То, . предусматривает возможность участия полицейских в налоговых проверках по запросам налоговых органов . понятых (особенно, если началась выездная налоговая проверка организации). Им стоит знать, .

Выездная налоговая проверка: основания, порядок, типовые нарушения

В ходе выездных налоговых проверок у проверяемых лиц нередко возникают вопросы о том, насколько правомерны действия налоговых инспекторов, как часто, в какие сроки и в каких формах могут проводиться проверки. Чтобы во всеоружии встретить проверяющих, налогоплательщик должен великолепно ориентироваться в НК РФ, знать свои права и обязанности, а также действия, которые можно предпринять для успешного прохождения проверки.

Что такое выездная налоговая проверка

Выездная налоговая проверка — то, чего больше всего боятся налогоплательщики. Это связано не только с опасениями выявления нарушений и доначисления налогов. Но и с тем, что в ходе процедуры проверяющие длительное время находятся на территории налогоплательщика, нарушая привычный рабочий распорядок компании.

На заметку

При невозможности проведения выездной налоговой проверки на территории налогоплательщика из-за отсутствия свободного помещения (см. пункт 1 статьи 89 НК РФ) должностные лица налогового органа имеют право осмотреть здание, в котором организация или предприниматель ведет свою деятельность, чтобы удостовериться в отсутствии таковой возможности на месте.

Предметом выездной проверки является правильность исчисления налогов и их своевременная уплата организацией, если дополнительно не предписано, например, «установление соответствия показателей реализации регионального инвестиционного проекта требованиям, предъявляемым к региональным инвестиционным проектам и их участникам» (пункт 4 статьи 89 НК РФ). При проведении проверки налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы (главы 26.1–26.5 НК РФ), предмет проверки — «все налоги и сборы». Отдельные вопросы исполнения законодательства о налогах и сборах не могут являться предметом проверки.

Перед началом проверки налоговые органы обязаны предъявить руководителю организации решение о проведении выездной налоговой проверки. Статья 89 НК РФ определяет все необходимые сведения, указываемые в решении:

1. полное и сокращенное наименование организации или фамилия, имя и отчество индивидуального предпринимателя;
2. предмет проверки;
3. периоды, за которые проводится проверка (см. также письма ФНС России от 29 мая 2012 года № АС-4-2/8792 «О пункте 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации»; от 25 июля 2013 года № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок» и от 17 июля 2015 года № СА-4-7/12693@ «О направлении обзора судебных актов, вынесенных Верховным судом Российской Федерации по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года»);
4. должности, фамилии и инициалы сотрудников, которые проводят проверку.

На заметку

Налоговые органы не обязаны заранее предупреждать проверяемую организацию о грядущей проверке — об этом говорится в письме ФНС России от 18 января 2010 года № АС-37-2/15853 «Об отсутствии оснований для переноса выездной налоговой проверки, а также для заблаговременного информирования налогоплательщика о назначении и проведении у него выездной налоговой проверки».

Основными задачами выездной проверки являются:

1. исследование финансово-хозяйственной деятельности проверяемого с формированием выводов о правильности исчисления и полноте уплаты необходимых налогов и сборов;
2. выявление ошибок и искажений в исследуемых документах и фактов нарушения порядка ведения бухучета;
3. анализ влияния этих нарушений на формирование налоговой базы организации;
4. доначисление (при необходимости) сумм налогов, не уплаченных или не полностью уплаченных из-за наличия ошибок и нарушений, а также привлечение налогоплательщика к ответственности.

Налоговые службы имеют право проверить только те вопросы и тот период, которые заявлены в решении о проведении проверки. Вносить изменения в уже принятое решение запрещено.

Датой начала выездной проверки считается дата вынесения налоговым органом решения о ее проведении (пункт 8 статьи 89 НК РФ). Таким образом, проверка начинается еще до того, как о ней узнает проверяемая организация.

При этом существуют ограничения по срокам и количеству выездных проверок одного налогоплательщика. Например, количество ежегодных проверок организации не может быть более двух. Если налоговая инспекция планирует провести третью за год проверку, проверяемая компания имеет право обжаловать это решение, но только в том случае, если это не повторная выездная проверка.

Временной период выездной налоговой проверки не должен превышать трех лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом ограничение периода проверки тремя годами не распространяется на текущий год деятельности компании, и, учитывая, что в НК РФ на счет текущего периода нет никаких указаний, проведение выездной налоговой проверки в его отношении также вероятно. Другой вопрос, что чаще всего он не интересует ФНС (ведь период, в котором назначена процедура, всегда успеют проверить), если только на вас «не выставлен прицел». Дело также в том, что период, за который проводится проверка, должен состоять из целого числа налоговых периодов по всем налогам и сборам, по которым назначена проверка, а по многим налогам они составляют 1 год. Другое дело — НДФЛ. Взимать налог с дохода физлиц и перечислять его в бюджет нужно в более короткие сроки. Налоговые органы могут включить НДФЛ в выездную проверку и за период ее назначения, а значит и в текущем году по этому налогу ФНС может сделать не только доначисление, но также выставить штрафную санкцию и начислить пени.

Основания для проведения налоговой проверки

По общему правилу согласно пункту 2 статьи 89 НК РФ выездную проверку инициирует руководитель налогового органа, расположенного по месту нахождения налогоплательщика. Тем не менее в некоторых случаях возможны исключения:

1. В отношении крупнейшего налогоплательщика решение о выездной проверке выносит налоговый орган, осуществлявший постановку налогоплательщика на учет.
2. Самостоятельная выездная проверка филиала или представительства организации инициируется налоговым органом по месту нахождения этого подразделения, а не по месту нахождения головного предприятия.

Провести плановую выездную проверку налоговая инспекция может в отношении любой компании и в любое время согласно плану. Но поскольку всех охватить проверками невозможно, налоговые органы делают тщательный отбор на основе информации о деятельности компании и Концепции системы планирования выездных проверок, изложенной в приказе ФНС России от 30 мая 2007 года № ММ-3-06/333@ (в редакции приказа ФНС России от 10 мая 2012 года № ММВ-7-2/297@). Критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, разработанные в целях создания единой системы планирования выездных налоговых проверок и повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков, приводятся в приложении № 2 данного приказа.

Внимание

В ряде случаев, которые изложены в письме ФНС России от 24 августа 2012 года № АС-4-2/14007@ «Об участии органов внутренних дел в выездных налоговых проверках», налоговые органы в целях качественного и полного сбора доказательственной базы по нарушениям налогового законодательства на любом этапе процедуры могут инициировать привлечение сотрудников органов внутренних дел для участия в выездных налоговых проверках.

Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволяет налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства. Вероятность включения организации в план проверок значительно повышается, если ее деятельность характеризуется следующими факторами:

1. Низкая налоговая нагрузка.
2. Отражение в налоговой отчетности убытков на протяжении двух и более лет.
3. Низкая рентабельность.
4. Зарплата сотрудников ниже отраслевого уровня в регионе.
5. Значительные суммы налоговых вычетов за отчетный период (свыше 89% от НДС).
6. Неоднократное приближение к предельным показателям, позволяющим применять специальные налоговые режимы. Например, в плане УСН: остаточная стоимость активов стремится к 150 млн рублей, доходы — на уровне 60 млн рублей, численность — около 100 человек, доля участия иных компаний приближается к 25%.
7. Динамика роста расходов опережает динамику роста доходов организации.
8. Неоднократное снятие организации с учета и постановка на учет в разных налоговых органах.

Если деятельность компании подпадает под критерии высокого риска, это еще не означает, что бизнесу грозят «налоговые санкции». Проведение выездной проверки предприятия не тождественно налоговому правонарушению, за которое предусмотрена ответственность, о чем говорится в письме ФНС России от 31 июля 2007 года № 06-1-04/505.

К сведению

С приказа ФНС России от 14 августа 2015 года № СА-7-15/358@ в редакции, действующей с 31 января 2017 года, началась апробация проекта «СУР АСК НДС-2». Речь идет о системе управления рисками, в автоматическом режиме распределяющей налогоплательщиков по 3 группам налогового риска на основе деклараций НДС и имеющейся у ФНС информации о деятельности налогоплательщиков. Об оценке признаков риска «СУР» читайте в письме ФНС России от 3 июня 2016 года № ЕД-4-15/9933@.

Кроме плановой проверки налоговые органы могут провести и внеплановую, независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. В соответствии с пунктом 11 статьи 89 НК РФ основаниями для проведения внеплановой выездной налоговой проверки являются реорганизация или ликвидация предприятия.

Выездные налоговые проверки могут быть первичными или повторными. Согласно пункту 10 статьи 89 НК РФ повторная проверка проводится независимо от времени проведения предыдущей по тем же налогам и за тот же период по двум основаниям:

1. для контроля над деятельностью органа, проводившего первичную проверку, со стороны вышестоящего налогового органа;
2. в случае предоставления уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога меньше ранее заявленного, при этом проверяется период, за который представлена уточненная декларация.

Если при проведении повторной выездной проверки выявлены факты нарушения налогового законодательства, которые не были установлены в ходе первичной проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции. Исключением являются случаи, когда невыявленные нарушения стали результатом сговора между налогоплательщиком и проверяющим.

Процедура проверки

Процедура проверки подробно прокомментирована в пункте 5 письма ФНС РФ от 25 июля 2013 года № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок».

Если в ходе процедуры обнаружились факты нарушения законодательства, не относящегося к предмету выездной налоговой проверки, в соответствии с заключенными межведомственными соглашениями, ФНС сообщает об их наличии в соответствующий территориальный орган или центральный аппарат такого ведомства (см. соглашение Банка России № 01-15/3182 и ФНС России № ММВ-27-2/5@ от 29 июня 2010 года «Об информационном взаимодействии между Центральным банком Российской Федерации и Федеральной налоговой службой», действующее в редакции с 30 января 2017 года, а также «Соглашение о сотрудничестве Федеральной службы по надзору в сфере природопользования и Федеральной налоговой службы», утвержденное Росприроднадзором № 3-д и ФНС РФ № М-25-21/2, действующее со 2 марта 2007 года, и др.). Однако факты, не относящиеся к цели выездной налоговой проверки, могут быть отражены в акте проверки только в той ситуации, когда они обусловили деяния, имеющие признаки налоговых правонарушений.

В выездной налоговой проверке участвуют представители обеих сторон — проверяющей и проверяемой. Это лица, которые в соответствии с НК РФ наделены полномочиями или имеют права и обязанности при совершении действий в ходе проведения выездной проверки. Их можно разделить на три группы.

1. Субъекты, осуществляющие налоговую проверку — налоговые органы.
2. Субъекты, чья деятельность проверяется в ходе выездной проверки — налогоплательщики, налоговые агенты.
3. Субъекты, которых привлекают к участию в выездной проверке, — эксперты, специалисты, переводчики, понятые, свидетели, сотрудники правоохранительных органов.

При проведении выездной проверки налоговики используют 2 группы методов:

Выборочная или сплошная проверка. При выборочной проверке проверяется только часть документов по некоторым налоговым периодам и выявляются нарушения систематического характера, которые, как правило, имеют место и в остальных периодах. Выборочные проверки позволяют сэкономить время на проведение проверки, но при этом остается риск пропуска ошибок и нарушений со стороны проверяемых.
Сплошная проверка подразумевает проверку всей документации проверяемой организации за отчетный период. При сплошном методе вероятность упущения нарушений крайне низка, поэтому в большинстве случаев налоговые органы предпочитают именно этот метод.

Тематическая или комплексная проверка. Тематическая проверка представляет собой проверку по одному или нескольким выбранным заранее налогам. Комплексная проверка — это проверка организации по всем уплачиваемым ею налогам.

Выездная налоговая проверка проводится в несколько этапов:

Первый этап

Принятие решения о проведении проверки и ознакомление с ним налогоплательщика. Решение обязательно должно быть подписано руководителем налогового органа или его заместителем. Подписание решения неуполномоченным лицом может повлечь за собой его отмену.

Второй этап

Проведение выездной налоговой проверки. Перед непосредственным началом проверки сотрудники налоговых органов проводят собеседование с руководителем организации, главным бухгалтером и лицами, ответственными за начисление и уплату налогов. Уклоняться от собеседования не стоит, поскольку в ходе него решаются вопросы организации проверки, а также предоставляется общая информация о деятельности проверяемой компании. В ходе самой проверки возможны следующие процедуры:

• Инвентаризация (пункт 13 статьи 89 НК РФ) проводится с целью проверки достоверности сведений, которые содержатся в документах проверяемой организации.
• Осмотр (статьи 91 и 92 НК РФ). Сотрудники налогового органа в ходе проверки имеют право осматривать любые помещения, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода, — склады, офисы, торговые залы и так далее. При осмотре обязательно должны присутствовать не менее двух понятых. Препятствовать доступу проверяющих в помещение или здание категорически не рекомендуется, поскольку в этом случае налоговые органы составляют акт (пункт 3 статьи 91 НК РФ). Этот акт дает им право самостоятельно определить сумму налога к уплате только на основании имеющихся у них данных о компании или по аналогии с другими налогоплательщиками.
• Истребование документов (статьи 93 и 93.1 НК РФ). Налогоплательщик обязан передать проверяющему все необходимые для проведения проверки документы.
• Выемка (статья 94 НК РФ). Производится для выявления и подтверждения нарушений налогового законодательства. Следует учитывать, что выемку нельзя производить в ночное время (с 22.00 до 6.00 местного времени).
• Экспертиза и получение экспертного заключения (статья 95 НК РФ). Запрещается проводить экспертизу по вопросам бухгалтерского учета, правовым и другим вопросам, знаниями в области которых обязаны обладать сами проверяющие.
• Допрос (статья 90 НК РФ). При необходимости в ходе проверки проводится допрос свидетелей, которым могут быть известны обстоятельства, имеющие значение при осуществлении контроля со стороны налоговых органов. В качестве таких свидетелей могут выступать любые физические лица, за исключением тех, кто по роду деятельности имеет доступ к профессиональной тайне, — адвокаты, аудиторы, врачи, нотариусы и священнослужители. При вызове на допрос они имеют право заявить о невозможности давать показания (пункт 2 статьи 90 НК РФ).

Третий этап

Документальное оформление итогов проверки и ознакомление с ними проверяемого.

Результаты выездной налоговой проверки

В последней день проведения выездной проверки проверяющие в обязательном порядке составляют справку, содержащую информацию о предмете проверки, сроках проведения и вручают ее налогоплательщику. Эта справка фиксирует факт окончания проверки, при этом дата составления справки и дата окончания проверки должны совпадать. Сразу после вручения справки налоговый орган обязан прекратить проведение всех мероприятий по выездной проверке.

В течение двух месяцев со дня составления справки налоговый орган составляет акт налоговой проверки, форма которого регламентируется приложением № 23 к приказу ФНС России от 8 мая 2015года № ММВ-7-2/189. В акте фиксируются все нарушения, выявленные в ходе проверки:

1. Нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе (статья 116 НК РФ).
2. Нарушение срока предоставления сведений об открытии и закрытии банковского счета (пункт 1 статьи 119 НК РФ).
3. Непредоставление налоговой декларации (пункт 1 статьи 119 НК РФ).
4. Нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (статья 120 НК РФ).
5. Неуплата или неполная уплата налогов и сборов (статья 122 НК РФ).
6. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налогов (статья 123 НК РФ).
7. Непредоставление налоговым органам информации, необходимой для осуществления налогового контроля (пункт 1 статьи 126 НК РФ).
8. Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса (статья 129.2 НК РФ).

Прочие нарушения фиксируются вне рамок выездной проверки.

С помощью налогового консалтинга можно решить в том числе такие проблемы, как:

• организация налогового учета;
• сдача отчетности;
• выбор системы налогообложения;
• оптимизация налоговой нагрузки;
• подготовка к налоговой проверке;
• обжалование решений налоговой службы.

Составленный и подписанный акт под расписку вручается налогоплательщику в течение 5 дней с даты его составления. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

По итогам проведения выездной проверки руководитель налогового органа или его заместитель выносит два вида решения:

1. о привлечении к ответственности за совершение налогового преступления;
2. об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового преступления.

Во втором случае в решении отсутствуют штрафы, но могут быть начислены налоги и пени.

Срок проведения выездной налоговой проверки

По действующим правилам срок проведения выездной налоговой проверки не может быть больше двух месяцев. Он исчисляется с момента вынесения решения о ее проведении и заканчивается датой составления справки. Однако в некоторых случаях по решению руководителя налогового органа срок проверки может быть увеличен до четырех или шести месяцев (пункты 6, 8 статьи 89 НК РФ, письмо Минфина России от 11 июля 2011 года № 03-02-07/1-234).

Перечень оснований, которые могут повлиять на увеличение срока, изложен в пункте 2 Приложения № 4 к приказу ФНС от 8 мая 2015 года № ММВ-7-2/189@, в их числе:

• Проверка крупнейшего налогоплательщика.
• Наличие у налогового органа информации о нарушении налогового законодательства, требующей дополнительной проверки.
• На территории, где идет проверка, возникли форс-мажорные обстоятельства — пожар, затопление.
• Несвоевременное предоставление налогоплательщиком требуемой информации.
• Наличие у проверяемой организации филиалов и обособленных подразделений.
• Иные обстоятельства, включая большое количество документов или проверяемых налогов.

В некоторых случаях выездная налоговая проверка может быть приостановлена по решению руководителя налоговой инспекции. Это делается для истребования информации о проверяемой организации у других лиц, для проведения экспертизы, для перевода документов с иностранного на русский язык. Приостанавливать проверку налоговая инспекция может неоднократно, при этом общий срок приостановления не может превышать шести месяцев (пункт 9 статьи 89 НК РФ).

Максимальный срок проведения выездной налоговой проверки с учетом продления и приостановления составляет 12 месяцев.

Типовые нарушения, выявляемые налоговыми органами

В ходе выездной проверки налоговых инспекторов больше всего интересуют документы, которые уменьшают налоговую базу по тому или иному налогу. Именно в этой сфере чаще всего и обнаруживаются нарушения, позволяющие налоговому органу накладывать штрафы и предписывать доначисление налогов. Поэтому тщательная подготовка перед выездной проверкой необходима по следующим пунктам:

1. Книга учета доходов и расходов (для организаций на общем режиме). Доходы и расходы, отраженные в этой книге, будут сверены с банковскими выписками и кассовыми отчетами (фискальным, Z-отчетом и журналом кассира-операциониста). По указанным в книге расходам будет проведена тщательная проверка обоснованности произведенных затрат и наличие подтверждающих их первичных документов.
2. Книга покупок (общий режим). Ее сверят с декларацией по НДС, также будет проверено наличие документов, на основании которых в книге были произведены записи.
3. Книга продаж (общий режим). Будет проверена полнота и современность отражения выручки.
4. Счета-фактуры. Проверка коснется наличия и правильности заполнения счетов-фактур и их соответствия действующему законодательству.
5. Накладные проверяют на наличие необходимых реквизитов, печатей и подписей.
6. Платежные документы и банковские выписки проверяются для выявления основных контрагентов проверяемого, а также правильности отражения безналичных доходов в книге учета доходов и расходов и книге продаж.

На заметку

Кроме указанных документов проверяющие могут запросить расчетно-платежные ведомости, сведения о численности сотрудников и их заработной плате, копии реестра и протокола сведений о доходах 2-НДФЛ.

Очень часто в ходе налоговых проверок выявляются ошибки в заполнении документов, например, неправильное указание реквизитов контрагентов, занесение информации не в те графы документа или простые арифметические ошибки в расчетах. При подготовке к проверке на них также нужно обращать внимание, поскольку налоговая инспекция посчитает это нарушением.

Как снизить риски, или Услуги генеральной репетиции визита налоговиков

Как правильно подготовиться к визиту налоговой службы и что следует предпринять, рассказал Роман Шишкин, к.ю.н., руководитель налоговой практики аудиторско-консалтинговой компании КСК групп:

«Избежать плановой налоговой проверки практически невозможно, но можно снизить риски ее проведения. Для этого необходима подготовка и тщательный анализ возможных ошибок. Самостоятельно сделать это для компании практически невозможно, поскольку компетенция сотрудников может оказаться недостаточной, особенно в области налогового законодательства. Мы предлагаем своим клиентам аналог выездной налоговой проверки силами нашей компании. Это в прямом смысле генеральная репетиция, дающая возможность основательно подготовиться к проверке, выявив и устранив все слабые места.

В ходе мероприятия мы помогаем сформировать наиболее правильную правовую позицию, рассмотреть различные варианты поведения при проверке, подготовиться к ответам на самые вероятные вопросы налоговых органов. Аналог проверки помогает сформировать реальную картину деятельности организации и выявить недочеты еще до того момента, когда они будут обнаружены налоговыми службами.

В рамках «репетиции» наши специалисты изучают уровень предусмотрительности компании при работе с контрагентами, соответствие зафиксированных операций реальному движению товаров и денежных средств, целевую направленность деятельности.

Кроме того, мы диагностируем налоговые риски, разрабатываем рекомендации по их устранению и при необходимости оспариваем результаты проверки в налоговых органах».

P.S. Согласно рэнкингу «Налоговый консалтинг», созданному агентством «Эксперт РА», КСК групп в 2016 году находится на 8-й строчке среди лидеров рынка данной услуги [1] . На 2017 год в штате работает более 350 отраслевых экспертов, а количество завершенных проектов превысило 4000.

• 1 https://raexpert.ru/rankingtable/auditors/2016/tab06/

Выборочный способ проверки документов означает что

Справка Оглавление Редакции Приложения pdf

Справка к документу

Приложения с текстом в формате pdf

Оглавление

Сравнить редакции

Отметьте 2 редакции, чтобы сравнить их

Подтверждающие документы

Поиск похожих судебных актов по упоминанию норм

Чтобы найти похожие акты, отметьте важные для вас нормы (лучше не более 3-х) и нажмите «Найти».
Система подберет судебные решения с одновременным упоминанием всех выбранных норм.

Найти Выбрано 0 из 0 Отменить выбор

Применение выборочного метода в аудите Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Текст научной работы на тему «Применение выборочного метода в аудите»

документы быть использованы и для целей управленческого учета? Анализ практики показывает, что это весьма затруднительно. Может быть, при учете производственных расходов на технологические цели это было бы возможно, но при учете расходов на общепроизводственные нужды — нет. Как уже отмечалось выше, центрам ответственности могут быть возмещены управленческие расходы только в пределах норматива, установленного для данного структурного подразделения, а в финансовом учете для достоверности данных о финансовом результате отражаются все фактические затраты организации.

В результате мы пришли к выводу, что при полностью автономной организации финансового и управленческого учета необходимо ввести специальные внутренние документы, которые могли бы послужить основанием для исчисления и отражения в управленческом учете результатов деятельности центров ответственности. Одним из путей решения этой проблемы, на наш взгляд, является введение внутренней чековой системы расчетов. Внутренние чеки, так же как и банковские, используются в качестве своеобразного платежного документа.

ПРИМЕНЕНИЕ ВЫБОРОЧНОГО МЕТОДА

кандидат экономических наук, профессор кафедры анализа хозяйственной деятельности и аудита, СГСЭУ

Для работы с большинством аудиторских стандартов вполне достаточно экономического образования. Порядок применения выборочного метода в аудите определяется аудиторским правилом (стандартом) «Аудиторская выборка» от 25 декабря 1996 г. Для понимания данного правила требуется некоторое знакомство с математической статистикой, где разброс знаний практикующих аудиторов и пользователей аудита в нашей стране значителен: от свободного владения до полного незнания.

В математической статистике существует четкое различие между понятиями «выборка» (часть элементов, входящих в изучаемую генеральную совокупность) и «выборочный метод» (процедура осуществления выборки и распространения полученных результатов на всю генеральную совокупность). Однако в рассматриваемом стандарте согласно традициям аудита для обоих понятий используется термин «аудиторская выборка», что несколько затрудняет понимание документа.

Во избежание такого рода затруднений в Перечне терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, раскрывается значение аудиторской выборки в широком и узком смысле слова. В первом случае — это способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этом требованиям вышеуказанного стандарта. Во втором случае — это перечень определенным образом отобранных элементов проверяемой совокупности с целью на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемой совокупности.

Использование выборки в аудите важно для получения необходимых и достаточных доказательств аудитору для обоснования своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности. Первое понятие в рамках аудита тождественно выборочному методу, второе — выборке. Таким образом, при изучении данного правила, столкнувшись с термином «аудиторская выборка», необходимо выяснить, о каком именно понятии из двух возможных идет речь. Что касается названия данного правила, то его следует рассматривать и понимать как «применение выборочного метода в аудите».

Кроме того, в рассматриваемом правиле, как и в аудите в целом, используется термин «совокупность» («изучаемая совокупность», «про-

веряемая совокупность») как множество элементов, из которых аудитор выбирает лишь часть. Это синоним устоявшегося в математической статистике термина «генеральная совокупность».

Следует отметить, что аудиторы не найдут в тексте правила каких-либо конкретных рекомендаций, которые позволили бы им четко и однозначно определить порядок своих действий по подготовке и осуществлению выборочной проверки.

От оценки аудитором состояния учета и внутреннего контроля на предприятии зависят и все его последующие действия. Так, если у аудитора в результате изучения отчетности организации и бесед с персоналом сложилась абсолютная уверенность в том, что отчетность составлена верно на основе правильных и достоверных исходных данных, то он может проводить выборочную проверку первичных документов и регистров учета.

В противном случае, когда, изучая отчетность клиента, аудитор остался не удовлетворенным правильностью оформления исходных данных, компетентностью бухгалтерского персонала, организацией внутреннего контроля, он обязан провести самую тщательную проверку, и, как правило, сплошную, поскольку в подобных случаях аудитор не может положиться на внутренние доказательства и может доверять только доказательствам, собранным самостоятельно.

Сплошная проверка всей финансово-хозяйственной деятельности очень трудоемка, но согласно нормам профессиональной этики аудитор должен либо убедиться в достоверности (недостоверности) бухгалтерской отчетности клиента, либо отказаться от выражения мнения о ней.

Аудиторская выборка представляет собой отобранные по определенным правилам элементы для формирования проверяемой совокупности в виде отдельных документов, записей и т.п.

Выборочная проверка — вид несплошного наблюдения. Она может быть двух видов: на соответствие и по существу.

Задача выборочной проверки на соответствие -установить, часто ли в проверяемом отчетном периоде нарушались нормы внутреннего контроля. Выборочная проверка на соответствие еще называется атрибутивной. Примером атрибутивной выборки может служить проверка такого элемента внутреннего контроля, как санкционирование руководством предприятия оплаты счетов-фактур на покупку материальных ценностей, оплату услуг сторонних организаций, сличение поступающих на предприятие материальных ценностей по наименованиям, количеству и качеству в натуре с данными сопровождающих их документов и др.

Задача выборочной проверки по существу состоит в измерении нарушений внутреннего контроля в стоимостном выражении. Выборочную проверку по

существу иначе называют количественной. Примером количественной проверки может служить подтверждение сальдо счетов бухгалтерского учета, записей в первичных документах, получение подтверждений от третьих лиц, анализ показателей хозяйственной деятельности.

Метод выборочной проверки основан на принципах теории вероятностей, согласно которым можно получить довольно точные данные о целом по его относительно малой части.

Организация любого выборочного исследования включает в себя определение величины выборки (массива, поля проверяемой и генеральной совокупностей); единицы наблюдения; единицы отбора; методов отбора; объема выборки; проверки представительности (репрезентативности) выборки; порядка распространения выборочных данных на проверяемую совокупность.

Для достижения поставленных целей проверки необходимо определение соответствующей проверяемой совокупности, поскольку именно к ней относится заключение, сделанное на основе выборки.

Проверяемая совокупность — весь набор определенных элементов. В аудите в качестве элементов могут выступать бухгалтерские записи (проводки), статьи, записи, из которых делается выборка и о которых эта выборка должна представлять информацию.

Для составления проверяемой совокупности вся документация клиента разбивается на однородные массивы данных по различным признакам — характеру документов, материально ответственным лицам, временной последовательности и др. Например, если аудитор собирает информацию о дебиторской задолженности свыше определенной суммы, то исследуемой совокупностью будет совокупность всех бухгалтерских документов, записей, затрагивающих расчеты с дебиторами, но не менее чем на обусловленную сумму.

Единица отбора при таком типе выборок совпадает с единицей наблюдения — документом, подготовленным на предприятии клиента или полученным клиентом от третьих лиц.

Следует отличать единицу наблюдения от единицы отбора. Единица наблюдения при аудиторской проверке объективно обусловлена. Ею может быть какой-либо раздел или участок бухгалтерского учета, тип хозяйственных операций. В рамках одной и той же единицы наблюдения единицы отбора могут быть различными. Эффективность выборки повышается при определении в качестве единицы отбора элемента наиболее детального уровня, но с условием, что этот элемент может быть проверен практически.

Отбор элементов совокупности, подлежащих проверке, может осуществляться несколькими методами: случайной выборки; количественной выборки по интервалам; денежной выборки по интервалам.

Объем (размер) выборки в аудите — это количество единиц, отбираемых аудитором из проверяемой совокупности.

Проверка представительности выборки дает возможность аудитору сделать на ее основании правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности. Ошибки, обнаруженные по элементам наибольшей стоимости и ключевым элементам, учитываются в фактически найденном размере и распространению не подлежат.

При планировании работ аудитор должен принять решение о том, следует ли ему применять при проверке данного раздела учета выборочную проверку или сплошную.

Аудитор может проверять правильность отражения в бухгалтерском учете сальдо или операций по счетам сплошным образом, если число элементов проверяемой совокупности настолько мало, что применение выборочных методов не является правомерным, либо если применение аудиторской выборки является менее эффективным, чем проведение сплошной проверки.

Процесс планирования выборочной проверки включает в себя определение:

— совокупности данных, которая будет подвергнута выборочной проверке;

— элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов;

— количества элементов, которые следует отобрать для проверки;

— способа отбора элементов.

Аудитор должен принять решение о том, какую именно совокупность данных он будет проверять в ходе выборочной проверки. Обычно аудитор проверяет совокупность элементов, которые соответствуют сальдо или обороту по определенному счету бухгалтерского учета. Вместе с тем иногда бывает удобно разбить всю совокупность элементов на несколько подсовокупностей и впоследствии провести выборочную проверку по каждой подсовокупности раздельно. Такое деление изучаемой общей совокупности на несколько частей (подсовокупностей) называется стратификацией. Решение о его применении или неприменении обычно принимает аудитор, исходя из своего профессионального опыта.

Приведем пример.При проверке основных средств целесообразно выделять в отдельную группу здания,строения,транспортные средства, производственный инвентарь и т. п. При проверке материалов — разбивать материалы на группы по субсчетам. При проверке реализации можно «разбить» клиентов на группы по видам услуг.

Целесообразно стратифицировать (разделять на подсовокупности) документы однородной области учета, например по расчетам с дебиторами, если в отчетном периоде сменился старший бухгалтер, отвечающий за этот участок работы, поменялся поря-

док учета данных операций или компьютерная программа, с помощью которой велась обработка этих данных, т.е. происходило что-то, что позволяет аудитору расценивать риск выборки и вероятные ошибки в этой области как имеющие различную величину в разные периоды финансового года.

Можно также порекомендовать разбивать проверяемую совокупность на три следующие группы:

— наиболее крупные элементы (объекты учета), т.е. такие, которые имеют наибольшее сальдо на отчетную дату;

— элементы, в которых по профессиональному суждению аудитора наиболее высока вероятность ошибки или искажения;

— прочие элементы (механизм выбора должен быть таков, чтобы для каждого элемента существовала ненулевая вероятность быть выбранным).

В рамках выборочной проверки в ходе осуществления аудиторских процедур, по существу, используются два различных подхода в зависимости от того, проверяем ли мы сальдо по некоторому счету бухгалтерского учета или оборот по этому счету.

Примерами объектов проверки, где рассматривается сальдо по счетам аналитического учета, являются основные средства (по отдельным объектам учета); материалы (по отдельным видам материалов); дебиторская задолженность (по конкретным дебиторам).

Примерами объектов проверки, где рассматриваются обороты по счетам, являются реализация (конкретные случаи), отнесение затрат на издержки (конкретные случаи).

Выборочные проверки в аудите, иногда также называемые «аудиторскими выборками», проводятся с целью применения аудиторских процедур в отношении менее чем 100% объектов всей проверяемой совокупности, для сбора аудиторских доказательств, позволяющих составить мнение о всей проверяемой совокупности.

Аудиторская выборка, которая даёт возможность аудитору сделать на её основании правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности, называется представительной, или репрезентативной. Аудиторская выборка, которая не отвечает этому свойству, называется непредставительной, или нерепрезентативной.

Выборка, как правило, должна быть репрезентативной (репрезентативность означает представительность). Данное требование предполагает, что все элементы изучаемой совокупности имеют равную вероятность попасть в выборку.

Если, например, количество январских и ноябрьских документов в проверяемой совокупности одинаково, то и вероятность для них попасть в выборку должна быть одинакова (это не означает, что количество январских и количество ноябрьских документов в выборке будут равными; скорее всего, эти чис-

ла будут близкими). Однако до сих пор некоторые аудиторы практикуют «выборочные проверки», когда проверяются, например, документы по кассе за один месяц, после чего аудитор считает, что получил представление о документации клиента. Разумеется, такие действия являются грубым нарушением принципов репрезентативности аудиторской выборки.

Требование равной вероятности попадания верное, но не всегда конструктивное. Важно, на наш взгляд, не допустить появления механизма, дающего приоритет или, наоборот, ставящего преграду на пути в выборку каким-либо элементам проверяемой совокупности.

Для обеспечения репрезентативности выборки необходимо использовать либо собственно случайный, либо систематический (механический) отбор, либо их комбинацию.

Первый метод может применяться с использованием таблицы случайных чисел. Такие таблицы в настоящее время составляются на базе компьютерных программ, разработанных для основных типов компьютеров и называемых датчиками случайных чисел. Составление этих программ, а главное, проверка качества получаемой последовательности случайных чисел (на равномерность их распределения, некоррелированность и т. д.) являются достаточно сложными. Поэтому следует пользоваться лишь зарекомендовавшими себя таблицами, а при проведении аудита с помощью компьютерных средств -датчиками случайных чисел. Обычно упомянутые компьютерные программы составлены так, что при каждом новом обращении к ним генерируется одна и та же последовательность, но со свойствами случайных чисел, ввиду чего их нередко называют датчиками (генераторами) псевдослучайных чисел.

Что касается систематического отбора, то в соответствии с правилом элементы следует отбирать начиная со случайно выбранного числа, через постоянный интервал, который строится либо на стоимостной оценке элементов совокупности, либо на определенном их числе. В последнем случае это может быть изучение, например, каждого двадцатого документа из всех документов данной категории.

Аудиторская организация имеет право прибегать к нерепрезентативной, т.е. непредставительной, выборке только тогда, когда профессиональное суждение аудитора по итогам проведения выборки не должно касаться всей совокупности в целом. Нерепрезентативная выборка может использоваться, когда аудитор проверяет отдельно взятую группу операций либо при проверке класса операций, по которым установлены возможные ошибки.

Аудиторская организация может проверить верность отражения в бухгалтерском учете сальдо и операций по счетам или проверить средства системы контроля сплошным образом, если число элементов проверяемой совокупности настолько мало,

что применение статистических методов не является правомерным, либо если применение аудиторской выборки является менее эффективным, чем проведение сплошной проверки.

Стратификацию надо применять обязательно в том случае, если аудиторские риски для разных подсовокупностей внутри одной совокупности различаются друг от друга.

Большое значение в правиле придается рассмотрению риска аудиторской выборки, т.е. вероятности того, что мнение аудитора, сформированное по результатам работы с выборкой, будет существенно отличаться от того, к которому он пришел бы, изучив всю совокупность полностью.

Здесь возможны ошибки двух видов. Первая ошибка связана с тем, что на самом деле проверяемая совокупность не содержит существенных неточностей отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам (или система внутреннего контроля надежна), а по результатам применения выборочного метода принято решение о наличии таких существенных неточностей (ненадежности системы внутреннего контроля). Вторая ошибка носит прямо противоположный характер: по всей совокупности был сделан пессимистический вывод, а выборочный метод привел аудитора к оптимистическому.

Ошибка первого вида требует проведения дополнительной работы со стороны аудиторской организации или экономического субъекта по уточнению факта и характера обнаруженных недостатков бухгалтерского учета или системы внутреннего контроля. Вторая ошибка может привести к более тяжелым последствиям. Она ставит под сомнение сами результаты работы аудиторской организации. Например, может быть выдано положительное аудиторское заключение при наличии существенных неточностей отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.

Для любой выборки аудиторская организация обязана:

— анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку;

— экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;

— оценить риски выборки.

При анализе ошибок, попавших в выборку, аудиторская организация должна в первую очередь установить их характер.

Формируя выборку, следует описать, для достижения каких конкретных целей она проводится, и применительно к ним оценить найденные в выборке ошибки. Если поставленные цели проверки не были достигнуты с помощью выборочного исследования, то аудиторская организация может провести альтернативные аудиторские процедуры.

Аудиторская организация может оценить качественный аспект ошибок, т.е. их сущность и выз-

вавшую их причину, а также установить их влияние на другие участки аудита. Анализируя найденные ошибки, аудиторская организация может прийти к выводу, что они носят общие черты, связанные с типом операций, производственными единицами и подразделениями, для которых они найдены, с временем их возникновения и т.п. В этом случае аудиторская организация может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверить каждую из них раздельно, получив тем самым более точные результаты.

Результаты по выборке аудиторская организация обязана распространить на всю проверяемую совокупность. Методы распространения результатов выборки на всю совокупность могут быть различны, но всегда должны соответствовать методам построения выборки. Если совокупность разбита на подсовокупности, то распространение должно быть проведено по каждой из них.

Аудитор должен убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину, под которой понимается максимальное значение ошибки (ошибок) в бухгалтерском учете или отчетности экономического субъекта, обнаруженной аудитором в ходе аудиторской выборки, в пределах которой аудитор все еще может сделать вывод о достоверности в целом данных, подлежащих проверке в ходе этой выборки. Для этого аудитор сравнивает ошибку совокупности, полученную посред-

ством распространения, с допустимой ошибкой. Если первая ошибка оказалась больше допустимой, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки, и если сочтет их неприемлемыми, то ей следует расширить круг аудиторских процедур или применять аудиторские процедуры, альтернативные уже проведенным.

Если аудитор полагает, что в проверяемой совокупности содержится ошибка, то ему необходима большая по объёму выборка, чтобы установить, что общая величина таких ошибок в совокупности не превышает размера допустимой ошибки. Малый размер выборки используется, если аудитор предполагает, что совокупность свободна от ошибок.

Кроме ошибки выборки фактической и допустимой следует указать на ожидаемую. Под ней следует понимать примерное, субъективно оцениваемое значение ошибки (ошибок) в бухгалтерском учете или отчетности экономического субъекта, которую аудитор до начала проведения аудиторской выборки предполагает обнаружить в ходе ее проведения.

Применение аудиторской выборки во многом зависит от организации системы внутреннего контроля экономического субъекта, включая контрольную среду и отдельные средства контроля.

Аудиторская организация в обязательном порядке отражает в рабочей документации аудитора все стадии проведения аудиторской выборки и анализ ее результатов.