Как распределяются косвенные расходы по видам продукции при формировании себестоимости

Cебестоимость продукции: выбираем метод распределения косвенных расходов

Поговорим о том, как выбрать для предприятия предпочтительный вариант распределения косвенных расходов. Каждый из методов распределения косвенных расходов проиллюстрирован расчетами, которые вы можете использовать в работе, скачав наши формы и подставив свои данные.

Себестоимость продукции — один из самых важных экономических показателей, который во многом определяет эффективность производственно-хозяйственной деятельности предприятия.

По способу включения в себестоимость готовой продукции все затраты делятся на прямые и косвенные.

Прямые расходы можно сразу отнести на себестоимость конкретного вида выпускаемой продукции. Это затраты, связанные с производством отдельного вида продукции (выполнением определенных работ, оказанием отдельных услуг). В бухгалтерском учете прямые расходы учитываются на счете 20 «Основное производство».

Примеры прямых расходов:

• прямые материальные затраты (на сырье, материалы, используемые в процессе выпуска продукции, полуфабрикаты и комплектующие);

• затраты на энергию и топливо для основного производственного оборудования;

• затраты на оплату труда (заработная плата основного производственного персонала и страховые взносы с нее);

• амортизация основного производственного оборудования;

• затраты на оплату работ и услуг производственного характера, выполняемы сторонними организациями;

• арендные платежи за арендуемое имущество, используемое в процессе производства.

Косвенные расходы — это затраты, которые связаны с производством нескольких видов продукции (работ, услуг). Напрямую они не могут быть отнесены на конкретный вид продукции, поэтому распределяются по видам продукции косвенно (условно) в соответствии с выбранной на предприятии методикой и базой распределения.

От выбранного метода распределения косвенных расходов зависит удельный вес затрат в производстве данного вида продукции.

Предприятие должно выбрать для себя предпочтительный вариант распределения косвенных расходов и закрепить его в учетной политике.

СТРУКТУРА КОСВЕННЫХ РАСХОДОВ

К косвенным расходам относятся:

МЕТОДЫ РАСПРЕДЕЛЕНИЯ КОСВЕННЫХ РАСХОДОВ

Распределение расходов на прямые и косвенные зависит от отраслевых особенностей предприятия, организации производства и принятого метода расчета себестоимости.

Косвенные расходы, в свою очередь, могут распределяться в два этапа:

Важный момент — предварительно нужно выбрать базу (показатель) распределения.

Рассмотрим примеры распределения косвенных расходов по видам продукции и их влияние на финансовый результат на небольшом предприятии по производству кожгалантереи «Соло» и выберем оптимальный способ распределения косвенных расходов для этого предприятия.

Ситуация 1

Согласно учетной политике общепроизводственные и общехозяйственные расходы, произведенные за отчетный месяц, распределяются пропорционально зарплате производственных рабочих.

База распределения — фонд оплаты труда основного персонала.

Заработная плата производственного персонала за месяц — 3 654 800 руб.

Общепроизводственные расходы (ОПР) за месяц составили 2 010 140 руб., общехозяйственные расходы (ОХР) — 1 096 441 руб.

Сначала рассчитаем коэффициенты косвенных расходов (общепроизводственных и общехозяйственных):

• коэффициент общепроизводственных расходов (К_ОПР):

где ЗП_р — зарплата рабочих;

• коэффициент общехозяйственных расходов (К_ОХР):

• К_ОПР = 2 010 140 / 3 654 800 = 0,55;

• К_ОХР = 1 096 441 / 3 654 800 = 0,30.

Результаты распределения косвенных расходов пропорционально зарплате основного персонала по видам продукции приведены в табл. 1.

Итак, мы видим, в каких пропорциях косвенные расходы (ОПР и ОХР) распределились на каждый вид продукции.

Чтобы проанализировать распределение косвенных расходов по элементам затрат, сформируем табл. 2.

Из таблицы следует, что при распределении косвенных расходов наибольший объем общепроизводственных и общехозяйственных расходов по всем элементам затрат приходится на выпуск кожаных рюкзаков, поскольку процесс изготовления кожаных рюкзаков наиболее трудоемкий, соответственно, заработная плата рабочих, занятых производством данного вида продукции, самая большая.

Но так как зарплата значительно отличается при производстве разных видов продукции, делаем вывод, что метод распределения косвенных расходов пропорционально зарплате производственных рабочих нецелесообразен на данном предприятии.

Ситуация 2

Косвенные расходы распределяются пропорционально объему произведенной продукции (26 210 шт.). Посчитаем, правильно ли выбран метод распределения расходов.

С. С. Велижанская,
зам. гл. бухгалтера ФФБУЗ «Центр гигиены и эпидемиологии в Свердловской области в Октябрьском и Кировском районе город Екатеринбурга»

Материал публикуется частично. Полностью его можно прочитать в журнале «Справочник экономиста» № 1, 2021.

Узнать больше:

• Как основные фонды влияют на себестоимость продукции

• Оптимизация прибыли: выбор модели ценообразования

Управление затратами и расчет себестоимости

«1С:ERP Управление предприятием» позволяет отражать материальные, трудовые и финансовые затраты. Оценка расходов в денежном выражении обеспечивает соизмеримое отражение потребления различных ресурсов по направлениям деятельности.

Основные возможности:

• учет и распределение номенклатурных затрат;
• регистрация и распределение постатейных расходов;
• списание затрат на выпуски без заказов на производство;
• формирование активов и пассивов;
• расчет себестоимости выпуска продукции;
• учет прочих расходов и доходов;
• распределение расходов на финансовый результат.

Программа позволяет регистрировать и распределять расходы, формирующие:

• себестоимость выпускаемой продукции — затраты включаются в себестоимость выпускаемой продукции (выполненных работ);
• стоимость оборотных активов — формирование полной стоимости приобретения и владения товарно-материальными ресурсами;
• стоимость внеоборотных активов — формирование стоимости будущих объектов основных средств и нематериальных активов, учет расходов на капитальное строительство и проведение НИОКР;
• финансовый результат — объектами учета выступают направления деятельности, организации (в том числе и в целях формирования прибылей и убытков организаций), центры ответственности в виде подразделений.

В зависимости от экономической трактовки в составе расходов предприятия выделяются следующие группы с разным порядком распределения:

• номенклатурные затраты — используются для отражения прямых расходов производственной деятельности с количественным измерением;
• постатейные расходы — используются для учета прямых и косвенных расходов, которые учитываются и распределяются только в суммовом выражении;
• формирование активов и пассивов — отражение операций, связанных с формированием активов или регистрацией обязательств, управление которыми ведется, как правило, в ручном режиме или сам факт регистрации которых обусловлен требованиями по ведению учета.

Распределение номенклатурных затрат

Все номенклатурные затраты характеризуются в учете как прямые производственные расходы и учитываются в подразделениях в составе незавершенного производства.

Номенклатурные затраты формируются при отражении следующих операций:

• передача материалов в производство;
• возврат из производства;
• поступление товаров и услуг;
• передача товаров между организациями;
• выпуск продукции и выполнение работ.

Распределение номенклатурных затрат выполняется по объемным (количественным) показателям в натуральных единицах измерения. Наличие натуральных единиц измерения позволяет отслеживать для номенклатурных затрат движение партий поступления (возникновения), что необходимо для организации раздельного учета затрат и ведения «сложного» учета НДС.

Нормативные расходы с учетом отклонений, зафиксированные производственными документами, включаются в себестоимость автоматически.

Дополнительное распределение выполняется для отклонений учетных (в системе) и фактических (полученных за рамками системы, например в ходе инвентаризации) остатков, выявленных на конец отчетного периода.

Предусмотрены различные варианты распределения номенклатурных затрат (по правилу, на статьи расходов, по партиям, выпускам). Варианты могут применяться совместно, главным критерием является распределение всего объема выявленных отклонений. Распределение номенклатурных затрат возможно в соответствии с выбранным правилом распределения расходов.

Для распределения номенклатурных затрат по правилам на выбор доступны различные варианты формирования баз распределения затрат (количество указанных материалов, вес указанных материалов, плановая стоимость продукции и др.).

Создание правила распределения расходов

Распределение номенклатурных затрат выполняется при помощи документа Распределение материалов и работ, использование которого позволяет проверить состав сформированной по выбранному правилу базы распределения.

Распределение постатейных расходов

Постатейные затраты используются для учета расходов, которые распределяются только в суммовом выражении. Для отражения постатейных затрат предприятия используется единый механизм статей расходов.

В прикладном решении применяется независимая схема распределения затрат на финансовый результат:

• независимое распределение расходов в управленческом и регламентированном учете по разным вариантам распределения;
• распределение расходов на финансовый результат по направлениям деятельности;
• распределение дополнительных расходов по товарам в управленческом учете на организацию — получателя расходов, определяемую аналитикой расходов (при использовании механизма «Интеркампани»).

Предусмотрены различные варианты распределения постатейных расходов, которые определяют экономический смысл использования расходов, зарегистрированных по конкретной статье:

• на себестоимость товаров;
• на финансовый результат (расходы текущего периода);
• на расходы будущих периодов;
• на себестоимость продаж;
• на себестоимость производства (прямые);
• на себестоимость производства (распределяемые);
• на стоимость внеоборотных активов;
• на объекты возникновения затрат.

Для каждого варианта распределения постатейных расходов предусмотрен свой порядок распределения.

Распределение расходов на себестоимость товаров

Статьи расходов с вариантом распределения На себестоимость товаров позволяют увеличить стоимость материальных ценностей на сумму дополнительных расходов.

Для распределения дополнительных расходов доступны правила распределения пропорционально одному из следующих показателей выбранной номенклатуры:

• количеству;
• себестоимости;
• весу;
• объему.

Настройка распределения расходов на себестоимость товаров

Суммы затрат на материальные ценности вне процессов производства могут формироваться в разрезе различных видов аналитик расходов:

• склад — сумма затрат формируется по выбранному правилу распределяется на все позиции, находящиеся в конкретном месте хранения (на складе);
• номенклатура — сумма затрат увеличивает стоимость остатков конкретной номенклатурной позиции;
• поступление товаров и услуг — сумма затрат по выбранному правилу распределения увеличивает стоимость остатков номенклатуры, оприходованной по выбранным документам Поступление товаров и услуг;
• заказ (поставщику, клиентов, на перемещение, на сборку (разборку)), Перемещение товаров, Передача товаров между организациями, Сборка (разборка) товаров — сумма затрат по выбранному правилу распределения увеличивает стоимость остатков номенклатуры, указанной в документах соответствующего типа.

Распределение дополнительных расходов выполняется автоматически в рамках процедуры Закрытие месяца в документах Распределение расходов на себестоимость товаров.

Распределение расходов на себестоимость товаров

Распределение расходов на себестоимость продаж

Статьи расходов с вариантом распределения «На себестоимость продаж» используются для соотнесения расходов с конкретными продажами.

База распределения таких расходов задается в карточке элемента списка Статьи расходов. Доступны к выбору следующие варианты базы распределения постатейных расходов в себестоимость продаж:

• Пропорционально стоимости номенклатуры;
• Пропорционально себестоимости номенклатуры;
• Пропорционально количеству номенклатуры;
• Пропорционально весу номенклатуры;
• Пропорционально объему номенклатуры

Настройка распределения расходов на себестоимость продаж

Распределение расходов на себестоимость продаж выполняется автоматически в рамках процедуры Закрытие месяца.

Распределение расходов на себестоимость производства

Предусмотрено два варианта распределения расходов на себестоимость производства «На себестоимость производства (прямые)», «На себестоимость производства (распределяемые)».

Статьи расходов с вариантом распределения «На себестоимость производства (прямые)» используются для отражения постатейных расходов, напрямую относимых на себестоимость выпуска продукции. Возможными типами аналитики постатейных расходов с таким вариантом распределения являются Партия производства, Заказ на производство, Группа продукции. Расходы с типом аналитики Партия производства, относятся на конкретную партию. Расходы с типом аналитики Заказ на производство и Группа продукции распределяются по базе распределения.

Настройка распределения расходов на себестоимость производства (прямые)

Статьи расходов с вариантом распределения «На себестоимость производства (распределяемые)» используются для формирования производственных затрат, распределяемых на себестоимость выпускаемой продукции.

Постатейные расходы могут быть распределены на партии производства, оставленные в незавершенном производстве или перераспределены на другие статьи.

Распределение осуществляется по правилу, которое настраивается заранее и уточняется при распределении. Правило распределения можно настроить комплексно, одновременно указав распределение на партии и статьи расходов и доли стоимости для каждого варианта.

Правило распределения определяет на какие подразделения распределяются расходы, базу распределения между подразделениями и партиями. В правиле распределения могут быть настроены различные условия отбора подразделений, на которые необходимо распределить расходы и выполнена настройка отборов баз распределения расходов.

Настройка статьи расходов с вариантом распределения на себестоимость производства (распределяемые) и правила распределения

Постатейные затраты включаются в себестоимость выпускаемой продукции в соответствии с указанной статьей калькуляции. Статьи калькуляции используются при формировании себестоимости выпущенной продукции и определяют характер затрат, включаемых в себестоимость продукции.

Для целей расчета налога на прибыль производственные расходы классифицируются как прямые или косвенные.

Настройка классификации статьи расходов для расчета налога на прибыль

Распределение расходов в себестоимость продукции выполняется в документе Распределение расходов. В документах Распределение расходов поддерживается возможность распределения производственных расходов, обособленных под направление деятельности, на партии производства с другими направлениями деятельности.

Распределение расходов на финансовый результат по направлениям деятельности

Статьи расходов с вариантом распределения На финансовый результат обеспечивают принятие к учету общехозяйственных затрат, экономическое или финансовое содержание которых определяется правилом распределения расходов по направлениям деятельности.

Настройка статьи расходов с правилом распределения по направлениям деятельности

Распределение расходов по направлениям деятельности может осуществляться по следующим базам:

• Выручка от продаж;
• Себестоимость продаж;
• Валовая прибыль;
• Прямые производственные затраты.

Суммы затрат на направления деятельности могут формироваться в разрезе различных видов аналитик расходов, например:

• подразделение — формирование затрат, связанных с деятельностью выбранного подразделения;
• направление деятельности — непосредственное влияние на финансовый результат предприятия по выделенному направлению деятельности;
• претензия клиента — оценка стоимости устранения полученных претензий;
• заказ клиента — формирование полной себестоимости выполнения заказа, возможность определить локальный финансовый результат по заказу;
• объект эксплуатации — контроль расходов, обеспечивающих использование, содержание, ремонт объектов эксплуатации (оборудование, здания и т. п.).

Установка вида аналитики расходов

Предусмотрена возможность одновременного выбора вида аналитики и правила распределения, что позволяет задать двумерный аналитический разрез затрат.

Например, в статье расходов указан вид аналитики Претензия клиента и способ распределения на направление деятельности Гарантийный ремонт. Это позволит сформировать общую стоимость затрат на выполнение гарантийного ремонта с детализацией по себестоимости устранения всех поступивших претензий.

Распределение расходов по направлениям деятельности осуществляется документом Распределение расходов.

Распределение на расходы будущих периодов

По статьям расходов с вариантом распределения Отнести к расходам будущих периодов учитываются затраты, включение которых в состав себестоимости отсрочено во времени.

Для статей расходов, относимых к расходам будущих периодов (далее — РБП), определяются виды аналитики. Но в данном случае они носят второстепенный характер, указывая только на место возникновения затрат. Распределения расходов, отраженных на статьях, относимых к РБП, выполняется по настроенным правилам.

Настройка статьи расходов с правилом распределения на РБП

Настройка правила распределения расходов будущих периодов включает в себя определение:

• порядка распределения расходов По месяцам, По календарным дням или В особом порядке;
• даты, начиная с которой расходы будут распределяться. Начать распределять расходы будущих периодов можно с Даты возникновения расхода или с Начала следующего месяца после даты возникновения расхода;
• количества месяцев, в которые будут распределены расходы;
• параметров аналитики списания расходов с указанием подразделения и статьи расходов с соответствующим ей значением аналитики.

Правило распределения расходов будущих периодов

Распределение затрат на расходы будущих периодов осуществляется при помощи документа Распределение расходов будущих периодов. Распределение суммы затрат осуществляется по указанному количеству периодов.

Документ Распределение РБП формируется согласно выбранному для распределяемой статьи расходов правилу. Параметры распределения конкретного расхода могут уточняться непосредственно в документе Распределение РБП.

Формирование стоимости внеоборотных активов

Распределение на внеобортные активы обеспечивает отражение расходов, связанных с формированием стоимости внеоборотных активов.

Суммы затрат на внеоборотные активы могут возникать в разрезе различных видов аналитик расходов:

• основные средства;
• объекты строительства;
• нематериальные активы (далее НМА);
• выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (далее — НИОКР).

Виды аналитики расходов

Распределение расходов на объект возникновения затрат

Объект возникновения затрат в целях учета постатейных расходов — это вспомогательная учетная сущность, предназначенная для накопления, транзита и распределения разнородных по своей сути расходов с однородными принципами учета.

Объект возникновения затрат является аналитикой к статье расходов и может использоваться:

• как агрегирующий узел для детализированного постатейного учета затрат в первичных документах, но котлового распределения в дальнейшем;
• как промежуточный «транспортный» узел для аккумулирования затрат с целью их дальнейшего постатейного распределения по единым принципам;
• для детализированного учёта затрат в разрезе как системных объектов (например, рабочие центры и бригады), так и внесистемных объектов, для которых нет соответствующих разрезов в структуре разрезов учета постатейных расходов.

С целью организации учета постатейных расходов с использованием объектов возникновения затрат в карточке элемента списка «Статьи расходов» присутствует вариант квалификации расходов «На объектах затрат» и вариант распределения «На объекты возникновения затрат».

Настройка варианта распределения статьи расходов на объекты возникновения затрат

Для хранения списка ОВЗ в системе предназначен справочник «Объекты возникновения затрат». Порядок распределения расхода определяется настройками в карточке элемента списка Объекты возникновения затрат.

Настройка показателей распределения расходов по объектам возникновения затрат в карточке объекта возникновения затрат

Ввод значений показателей распределения расходов по объектам возникновения затрат доступен в карточке элемента списка Правила распределения и показатели по гиперссылке Редактировать значения и в рабочем месте Ввод значений показателей распределения.

Ввод показателей распределения по объектам возникновения затрат
Распределение выполняется автоматически при выполнении процедуры Закрытие месяца.

Формирование активов и пассивов

Для отражения в учете бухгалтерского баланса прочих операций поддерживается возможность формировать активы и пассивы. Сформировать активы и пассивы можно при отражении следующих операций:

• перечисление налога;
• прочий расход;
• прочее поступление.

Оформление прочих операций осуществляется в рамках типовых документов с указание статьи активов/пассивов.

Пример формирования пассива

Себестоимость выпуска продукции

Расчет себестоимости — обязательный шаг для формирования финансового результата предприятия.

Зафиксировать назначение использования ресурсов можно только после завершения этапов производственного процесса, в которых они были безвозвратно переработаны. На основании данных уже выполненных хозяйственных операций выпуска можно дать экономическую трактовку использования ресурсов, определив калькуляционную статью затрат.

Полная производственная себестоимость изделий и работ формируется в разрезе статей калькуляции. Каждой статье калькуляции соответствует определенный тип затрат, основанный на общепринятой группировке, представленной в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации (Материальные, Оплата труда, Амортизация и др.).

Себестоимость продукции является важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности предприятия. Исчисление себестоимости необходимо для следующих целей:

• определения рентабельности производства и отдельных видов продукции;
• выявления резервов снижения себестоимости продукции;
• формирования ценообразующей политики предприятия;
• расчета экономической эффективности внедренных новаций;
• принятия обоснованных решений о корректировке состава выпускаемой продукции.

Расчет себестоимости выполняется по данным оперативного учета. На выбор доступны два вида расчета себестоимости:

• предварительный расчет — предназначен для использования торговыми организациями в целях определения оценочной стоимости закупаемых материальных ценностей в течение отчетного периода. Выполняется способом средней взвешенной оценки. Рассчитанные значения используются для определения валовой прибыли организации при условии выполнения плана продаж. Для предварительного расчета себестоимости можно настроить регламентное задание;
• фактический расчет — выполняется по итогам месячного отчетного периода с полным расчетом стоимости партий движения номенклатурных затрат.

Расчет себестоимости выполняется в соответствии с определенным в учетной политике организации методом определения стоимости списания материальных ценностей:

• средняя за месяц — стоимость списания товаров определяется по средней цене за отчетный период (средневзвешенная оценка);
• ФИФО — стоимость списания товаров по ФИФО определяется в рамках полноценного партионного учета.

Для фактического расчета себестоимости предусмотрено универсальное рабочее место Закрытие месяца, использование которого позволяет отразить все операции по закрытию отчетного периода.

Для анализа себестоимости продукции предназначен комплекс отчетов, например, Себестоимость товаров организаций, Себестоимости выпущенной продукции.

Отчет себестоимость товаров

Отчет себестоимость выпущенной продукции

Учет прочих расходов и доходов

Поддерживается возможность фиксировать прочие расходы организаций, дополнительных расходов по товарам, расходов будущих периодов, относящиеся непосредственно на финансовый результат деятельности предприятия.

Суммы затрат, образовавшиеся в процессе деятельности предприятия, возникают по результату отражения следующих операций:

• Поступление товаров и услуг;
• Поступление услуг и прочих активов;
• Закупка товарно-материальных ценностей, денежных документов, прочих нематериальных ценностей и внеоборотных активов;
• Списание безналичных денежных средств;
• Выдача наличных денежных средств и др.

Также предусмотрена возможность зафиксировать прочие доходы и расходы, не связанные с реализацией товаров и услуг по основной деятельности (дивиденды, проценты по депозитам и т. д.).

Для ведения учета прочих расходов и доходов в «1С:ERP» поддерживается отражение следующих операций:

• регистрация расходов (доходов) — позволяет отразить возникновение произвольных расходов (доходов) по выбранной статье расходов (доходов);
• реклассификация расходов (доходов) — позволяет отразить перенос ранее сформированных расходов (доходов) на статье расходов (доходов) на другую статью расходов (доходов);
• списание расходов — оформляется списание расходов, ранее сформированных на конкретном подразделении по указанной в документе статье расходов;
• сторнирование доходов;
• сторнирование расходов.

При отражении любого вида операции суммы управленческого, бухгалтерского и налогового учета не обязательны к заполнению, что позволяет отразить движение только по одному из направлений учета.

Обособленный учет финансовых результатов

«1С:ERP» позволяет формировать финансовые результаты от продажи товаров и работ обособленно по заказам, сделкам, подразделениям или менеджерам, поставщикам, группам финансового учета товаров.

По каждому объекту обособления можно сформировать полный финансовый результат (себестоимость, выручка, прибыль, рентабельность). Финансовый результат по объектам обособления представлен в различных вариантах отчетов Валовая прибыль и Доходы и расходы.

Управленческий баланс

Для оценки финансового состояния предприятия предусмотрен отчет Управленческий баланс — упрощенный вариант бухгалтерского баланса.

Управленческий баланс позволяет управлять активами и обязательствами, контролировать направления использования финансовых ресурсов, включает данные финансового учета товаров, взаиморасчеты с клиентами и поставщиками, остатки наличных и безналичных денежных средств, прочие активы и пассивы.

Данные управленческого баланса могут формироваться как по предприятию в целом, так и по каждой отдельной организации. Каждый раздел баланса можно расшифровать до документа, отражающего отдельные хозяйственные операции. Отдельно отображается информация о нарушении баланса, что позволяет выявить возможные ошибки в учете.

Для проведения комплексного анализа всех доходов и расходов предприятия в разрезе статей предусмотрен отчет Доходы и расходы.

Распределение номенклатурных затрат Распределение постатейных расходов Распределение расходов на себестоимость товаров Распределение расходов на себестоимость продаж Распределение расходов на себестоимость производства Распределение расходов на финансовый результат по направлениям деятельности Распределение на расходы будущих периодов Формирование стоимости внеоборотных активов Распределение расходов на объект возникновения затрат Формирование активов и пассивов Себестоимость выпуска продукции Учет прочих расходов и доходов Обособленный учет финансовых результатов Управленческий баланс

• Мониторинг и анализ показателей деятельности
• Управление финансами и бюджетирование
• Казначейство
• Международный финансовый учет
• Управление продажами
• Управление взаимоотношениями с клиентами
• Управление закупками
• Управление складом и запасами
• Регламентированный учет
• Управление затратами и расчет себестоимости
• Управление персоналом и расчет заработной платы
• Управление производством
• Организация ремонтов
• Планирование запасов
• Интеграция с системой «Честный знак»
• Функциональная модель «1С:ERP Управление предприятием»
• Интеграция с маркетплейсами
• Совместное использование с «1С:Документооборот 8»
• Политика конфиденциальности приложения 1С:ERP

Учет прямых и косвенных расходов в себестоимости продукции, работ, услуг Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Правила исчисления себестоимости продукции, работ, услуг в финансовом или управленческом учете, организованном на предприятии в зависимости от его размера, отраслевой специфики, номенклатуры продукции, работ, услуг, технологии производства, рассмотренные в настоящей статье, достаточно актуальны. Их выполнение необходимо для расчета совокупности расходов как базы ценообразования, финансового результата, уровня финансового и имущественного состояния организации, а также для разработки и реализации мероприятий по снижению финансовых рисков.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

Похожие темы научных работ по экономике и бизнесу , автор научной работы — Поленова С.Н.

Учет затрат организации пищевой промышленности на производство продукции
Особенности бухгалтерского учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов организации
Классификация расходов в себестоимости продукции, работ, услуг
Исследование современной методики учета затрат во вспомогательных производствах

Анализ влияния способов распределения косвенных расходов на себестоимость продукции рыбоперерабатывающего предприятия

i Не можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

Текст научной работы на тему «Учет прямых и косвенных расходов в себестоимости продукции, работ, услуг»

УЧЕТ ПРЯМЫХ И КОСВЕННЫХ РАСХОДОВ В СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ, РАБОТ, УСЛУГ

С. Н. ПОЛЕНОВА, доктор экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета в коммерческих организациях Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации

Формирование себестоимости по статьям калькуляции предполагает исчисление ее величины по местам возникновения расходов, использование их группировки в зависимости от способа включения в себестоимость готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг, при которой используется деление расходов на прямые и косвенные.

Наиболее типичными видами прямых затрат на производство продукции, работ, услуг в большинстве производств являются следующие:

• сырье и материалы;

• покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;

• топливо и энергия на технологические цели;

• заработная плата производственных рабочих;

• отчисления на социальное страхование и обеспечение.

Косвенными расходами считаются такие, совокупность которых затруднительно относить непосредственно на себестоимость конкретных видов продукции, работ, услуг. В связи с чем для расчета их фактической себестоимости необходимо подвергать их распределению пропорционально избранной в организации базе. К ним в большинстве отраслей хозяйствования относят общепроизводственные и общехозяйственные расходы, расходы на подготовку и освоение производства.

Сырье и материалы включаются в себестоимость конкретных видов продукции, работ, услуг на основании первичных учетных документов:

— требований на замену;

— требований на дополнительный отпуск материалов и др.

Ими могут быть разработанные в самой организации и закрепленные приказом руководителя об учетной политике или типовые унифицированные формы таких документов, утвержденные Росстатом России и применявшиеся ранее как обязательные.

По окончании месяца на основании этих документов, сгруппированных по цехам, формируется ведомость расхода сырья и материалов в производстве, в которой представляются данные о расходе материальных ценностей по видам продукции, работ, услуг. Показатели фактического расхода определяют либо по данным инвентаризации остатков материалов на рабочих местах, не начатых обработкой, либо по данным оперативного учета движения материалов в производстве. Причем расход может подразделяться на нормативный (по нормам, установленным на начало отчетного периода — месяца, квартала, года) и отклонения от норм.

По данным ведомости расхода сырья и материалов в производстве, а также регистров по распределению транспортно-заготовительных расходов,

отклонений фактической себестоимости материальных ценностей от учетных цен, составляется ведомость распределения сырья и материалов, в которой отражаются данные о стоимости израсходованных ресурсов по счетам синтетического учета, а в аналитическом разрезе — по видам материальных ценностей и выпускаемых изделий.

При использовании для учета материальных ценностей в соответствии с учетной политикой сч. 10 «Материалы» их расход отражается корреспонденцией: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы».

Когда для учета поступления таких ресурсов применяется сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», на сумму списываемых отклонений выполняется запись: Д-т сч. 20 «Основное производство»К-т сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Стоимость возвратных отходов, исключаемых при расчете себестоимости продукции, работ, услуг, на основе данных требований-накладных, сгруппированных за месяц, учитывается на основании корреспонденции: Д-т сч. 10 «Материалы», субсчет 6 «Прочие материалы» К-т сч. 20 «Основное производство».

Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций отпускаются в производство на основании указанных первичных учетных документов, а контроль за их движением в производстве и списание для производственных нужд осуществляются по данным баланса движения полуфабрикатов в производстве. В нем представляются данные об остатках полуфабрикатов на начало месяца, поступлении за месяц, остатках на конец месяца.

Баланс составляется диспетчерским подразделением на основании документов о поступлении полуфабрикатов в производство (лимитно-заборных карт, требований-накладных, комплектовочных ведомостей и др.) и их движении в соответствии с производственным циклом (маршрутных листов и др.). Он является средством контроля за полуфабрикатами в цехах, предупреждает неэффективный расход ресурсов, сокрытие брака и недостач, улучшает качество оперативного планирования и бюджетирования производственной деятельности. Списание израсходованных полуфабрикатов в производстве учитывается на сч. 10 «Материалы»,

субсчет 2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали».

При оказании услуг производственного характера сторонними организациями для нужд основного производства они сразу списываются на производство:

Д-т сч. 20 «Основное производство», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На основе взвешивания, замеров, показаний счетчиков и других измерительных приборов, данные которых регистрируются в первичных документах, топливо и энергия на технологические цели по каждому виду в размере фактического расхода на производство (без НДС) включается в себестоимость продукции, работ, услуг бухгалтерской записью: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», субсчет 3 «Топливо», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Начисление заработной платы производственных рабочих, участвующих в производственном процессе, в первичных документах (нарядах, рапортах о выработке, маршрутных листах и др.) предполагает указание в них вида изготовленной продукции, работ, услуг, кода производственных затрат и других реквизитов, позволяющих отнести затраты на конкретный вид изделия.

По данным этих документов в целом за месяц составляются накопительные карточки или ведомости по видам продукции, работ, услуг, данные которых используют для заполнения ведомостей распределения заработной платы по счетам синтетического учета, а в аналитическом разрезе по видам выплат в разрезе сумм начисленной основной и дополнительной заработной платы, а также видам выпускаемых изделий.

Начисленная основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих и инженерно-технического персонала, принимающих непосредственное участие в процессе производства продукции, работ, услуг, отражается корреспонденцией: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Если в соответствии с учетной политикой организации для оплаты очередных отпусков создается резерв, его ежемесячная сумма, исчисляемая

в зависимости от установленного процента от начисленной за этот же период основной заработной платы производственных рабочих, включается в фактическую себестоимость: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 96 «Резервы предстоящих расходов».

По данным о начисленной заработной плате производственных рабочих в соответствии с действующим налоговым законодательством производится расчет сумм обязательных отчислений в государственные внебюджетные фонды и отчислений на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Общепроизводственные расходы, включаемые в себестоимость продукции, работ, услуг и составляющие значительный удельный вес в общей совокупности расходов, особенности в производствах с высоким уровнем механизации и автоматизации производственных процессов, подразделяются на две группы:

• расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО);

• непосредственно общепроизводственные расходы, необходимые для организации и управления производственными подразделениями организаций (производствами, цехами, переделами и др.) или цеховые расходы. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования по отношению к объему производимой продукции, работ, услуг являются условно-переменными. Их величина изменяется пропорционально динамике объема производства.

Общепроизводственные (цеховые) расходы относятся к условно-постоянным, не зависящим от изменения объема производства. Синтетический учет таких расходов ведется на активном собирательно-распределительном сч. 25 «Общепроизводственные расходы». Он используется для обобщения информации о расходах по обслуживанию и управлению как основных, так и вспомогательных производств в разрезе двух субсчетов:

• 25.1 «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования»;

• 25.2 «Общепроизводственные расходы». Внутри каждого субсчета организуется аналитический учет этих расходов в разрезе типовой номенклатуры статей. В течение месяца расходы собираются на сч. 25 «Общепроизводственные

расходы»: Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» К-т сч. 10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 96 «Резервы предстоящих расходов» и др.

Для ведения аналитического учета общепроизводственных расходов используют ведомость учета затрат цехов, открываемую отдельно по каждому цеху. Записи в ней ведутся в разрезе статей аналитического учета общепроизводственных расходов с кредита счетов затрат 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.

Основанием для заполнения ведомости учета затрат цехов служат данные первичных учетных документов, ведомости распределения материалов, заработной платы, услуг вспомогательных производств, расчета амортизации основных средств, расчета амортизации нематериальных активов и др.

По окончании месяца в процессе исчисления фактической себестоимости продукции, работ, услуг общепроизводственные расходы списываются на следующие счета:

— сч. 20 «Основное производство»;

— сч. 28 «Брак в производстве» (в части исправимого брака);

— сч. 23 «Вспомогательные производства» и др.

По способу включения в себестоимость продукции, работ, услуг общепроизводственные расходы в большинстве случаев являются косвенными расходами. Поэтому они относятся на себестоимость видов продукции, работ, услуг пропорционально базам распределения, принятым в учетной политике организации с учетом специфики деятельности организации.

Поскольку в производственных организациях РСЭО могут учитываться отдельно, возможно распределение этих расходов между видами продукции пропорционально сметным (нормативным) ставкам. Расчет РСЭО пропорционально сметным (нормативным) ставкам на единицу конкретного вида продукции производится следующим образом: • исчисляют сметную (нормативную) сумму

(ставку) РСЭО на один час работы оборудования при производстве единицы вида продукции;

• определяют количество приведенных часов работы оборудования для изготовления единицы вида продукции. Количество приведенных часов работы оборудования исчисляют умножением числа машино-часов различных групп оборудования на единицу вида продукции на поправочный коэффициент;

• рассчитывают сумму РСЭО на производство единицы вида продукции путем умножения сметной (нормативной) ставки РСЭО на один час работы оборудования на количество часов работы при производстве единицы продукции. При раздельном учете РСЭО и общепроизводственных (цеховых) расходов последние в большинстве предприятий распределяются пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

Базами распределения общепроизводственных расходов между видами продукции в зависимости от отраслевой принадлежности предприятия могут быть:

• сумма заработной платы производственных рабочих и РСЭО;

• сумма заработной платы производственных рабочих;

• сумма основных затрат без стоимости сырья, материалов, покупных полуфабрикатов;

• сумма прямых материальных затрат и др. Принятые базы распределения общепроизводственных расходов определяются отраслевой принадлежностью организации и положениями ее учетной политики.

Пример 1. Сумма общепроизводственных расходов организации, выпускающей два вида продукции, в течение месяца составила 820 000 руб. В соответствии с учетной политикой в качестве базы для распределения общепроизводственных расходов принята сумма заработной платы производственных рабочих по видам продукции, составившая по первому виду продукции 740 000 руб., а по второму виду — 260 000 руб.

Для распределения общепроизводственных расходов по видам продукции выполняют следующие действия:

• коэффициент распределения общепроиз-водственных расходов — 0,82 [820 000 руб.: (740 000 руб. + 260 000 руб.)];

• сумма общепроизводственных расходов, относящаяся на себестоимость первого вида продукции, — 606 800 руб. (740 000 руб. х 0,82);

• сумма общепроизводственных расходов, относящаяся на себестоимость второго вида про-

дукции, — 213 200 руб. (260 000 руб. х 0,82). Общехозяйственные включают расходы на управление, обслуживание и организацию деятельности предприятия в целом и учитываются в аналитическом разрезе по следующим группам:

• расходы на управление организацией (заработная плата управленческого персонала с отчислениями на социальное страхование и обеспечение, расходы на командировки и перемещения, содержание пожарной, сторожевой, военизированной охраны и др.);

• общехозяйственные расходы (содержание прочего управленческого и обслуживающего персонала, амортизация основных средств общего назначения, расходы по ремонтным работам зданий, сооружений, хозяйственного инвентаря общехозяйственного характера, расходы по охране труда, подготовку кадров и др.);

• налоги и сборы, включаемые в себестоимость продукции, работ, услуг;

• непроизводительные расходы (расходы от простоев и др.).

Синтетический учет общехозяйственных расходов в течение месяца ведется на собирательно-распределительном сч. 26 «Общехозяйственные расходы»: Д-т сч. 26 «Общехозяйственныерасходы» К-т сч. 10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 96 «Резервы предстоящих расходов» и др.

Аналитический учет расходов ведется в ведомости учета общехозяйственных расходов, заполняемой по данным первичных учетных документов, ведомостей распределения материалов, заработной платы, услуг вспомогательных производств, расчета амортизации основных средств, расчета амортизации нематериальных активов и др. Она строится по статьям номенклатуры общехозяйственных расходов с кредита счетов затрат, составляющих эти расходы.

По окончании отчетного месяца общехозяйственные расходы на основании ведомости учета общехозяйственных расходов полностью списываются на себестоимость продукции, работ, услуг: Д-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» (если вспомогательные производства производили продукцию, работы и

услуги сторонним организациям), 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (если обслуживающие производства и хозяйства оказывали услуги сторонним организациям) К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

В соответствии с учетной политикой организации общехозяйственные расходы, являющиеся условно-постоянными, могут не включаться в состав себестоимости продукции, работ, услуг. Тогда в организации рассчитывается сокращенная себестоимость, что характерно для такого метода учета себестоимости, как директ-костинг.

Общехозяйственные расходы, рассматриваемые как периодические расходы, полностью относят на сч. 90 «Продажи», минуя сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», в уменьшение доходов того отчетного периода, в котором возникли общехозяйственные расходы, следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 90 «Продажи» К-т сч. 26 «Общехозяйственныерасходы».

При использовании такого способа списания общехозяйственных расходов упрощаются расчеты по исчислению себестоимости, усиливается контроль за условно-переменными расходами.

Однако, если в организации формируется полная себестоимость, то для ее расчета (калькулирования) необходимо производить распределение общехозяйственных расходов между видами продукции, работ, услуг, поскольку по способу включения в себестоимость эти расходы являются косвенными. Их нельзя отнести сразу без распределения на себестоимость конкретных видов продукции, работ, услуг.

Базами для распределения общехозяйственных расходов по видам продукции могут быть:

• сумма заработной платы производственных рабочих и РСЭО;

• сумма заработной платы производственных рабочих и др.

Порядок распределения общехозяйственных расходов идентичен распределению общепроизводственных расходов.

Расходы на подготовку и освоение производства включают следующие группы затрат:

• расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковых расходов);

• расходы на разработку и освоение новых видов продукции индивидуального производства и новых технологических процессов изготовления такой продукции — подготовку доку-

ментации для проектов, подготовку расчетов, расходы на аттестацию продукции и др.;

• затраты на горно-подготовительные работы в добывающих отраслях (расходы по доразведке месторождений полезных ископаемых, очистке территорий для организации открытых горных выработок, устройство временных подъездных путей для транспортировки извлеченных полезных ископаемых и др.) и некоторые другие. Расходы на подготовку и освоение производства

являются комплексными, состоящими из нескольких экономических элементов (материальные расходы, расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие расходы).

К особенностям бухгалтерского учета расходов на подготовку и освоение производства можно отнести следующие:

• отнесение расходов на себестоимость в полном объеме;

• несовпадение по времени отчетного периода возникновения расходов и отчетного периода, в себестоимость которого включаются расходы на подготовку и освоение производства. Порядок отражения расходов на подготовку и

освоение производства на счетах синтетического учета зависит от величины этих расходов. Если сумма расходов, возникших в отчетном периоде, незначительна, то она может быть отнесена на сч. 20 «Основное производство» по соответствующей калькуляционной статье и данным аналитического учета записью: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.

При незначительности таких расходов в отдельных случаях возможно их включение в себестоимость продукции, работ, услуг по калькуляционной статье «Общехозяйственные расходы».

Если расходы на подготовку и освоение производства, возникшие в отчетном периоде, существенны, учет их формирования ведется на сч. 97 «Расходы будущих периодов»: Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» К-т сч. 10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»,

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.

Для аналитического учета таких расходов используется ведомость учета расходов будущих периодов, где в разрезе номенклатуры статей затрат с кредита соответствующих счетов формируется совокупность расходов на подготовку и освоение производства за отчетный месяц.

Расходы, учтенные на сч. 97 «Расходы будущих периодов», в течение нескольких месяцев после начала выпуска новой продукции включаются в ее себестоимость ежемесячно на основе сметных ставок погашения. Для этого совокупность фактических расходов, учтенная по дебету сч. 97 «Расходы будущих периодов» и представляющая сумму погашения, делится на плановый выпуск (плановую добычу) продукции, по которой возникли расходы на подготовку и освоение производства. Затем сметная ставка погашения расходов на единицу продукции умножается на количество фактически выпущенных изделий за отчетный месяц. Полученная сумма расходов на подготовку и освоение производства за отчетный месяц списывается со сч. 97 «Расходы будущих периодов»: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов». Обычно срок списания таких расходов не превышает двух лет.

Пример 2. Сумма расходов на подготовку и освоение производства новой продукции мелкосерийного характера за январь — март текущего года составила 250 000 руб. С апреля текущего года начался выпуск новой продукции, планируемый объем которой за два года составляет 10 000 ед.

Произведем расчет фактической суммы расходов, включаемых в себестоимость продукции в апреле текущего года, если ее фактический выпуск за этот период равен 150 ед.:

— сметная ставка погашения расходов на подготовку и освоение производства — 25руб. (250 000 руб.: 10 000 ед.);

— фактическая сумма расходов на подготовку и освоение производства в апреле текущего года составит 3 750 руб. (25 руб. х 150 ед.).

Когда фактический выпуск новой продукции превышает запланированный объем, списание расходов на подготовку и освоение производства завершается ранее установленного срока, и дальнейшее отнесение их на себестоимость прекращается. В случае отставания фактического выпуска новой продукции от запланированного производится либо пересмотр сметной ставки погашения, либо продлевается срок погашения расходов.

i Не можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

1. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12 2011 № 402-ФЗ.

2. Об утверждении положений по бухгалтерскому учету: приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

3. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

4. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

Публикация годовой и квартальной отчетности

В кратчайшие сроки опубликуем отчетность Вашей организации в наших журналах. Стоимость одной публикации — 8 000 руб. за две журнальные страницы

Тел.: (495) 989-9610, e-mail: post@fin-izdat.ru

Цели, методы и порядок распределения расходов

Каждого хозяйствующего субъекта волнует эффективность различных направлений его деятельности. Эта проблема решается путем классификации, упорядочения и разнесения расходов с помощью бухгалтерского и управленческого учета. Автономные учреждения, получающие финансирование из нескольких источников и предоставляющие широкий спектр услуг, тоже нуждаются в адекватном методе распределения расходов.

Основные цели распределения затрат

Распределением затрат называют их разнесение по объектам калькулирования (подразделениям, видам услуг, источникам финансирования и т. п.). Основная цель такого распределения – получение достоверных данных о себестоимости услуг, что, в свою очередь, используется для экономического анализа эффективности деятельности, налогообложения, ценообразования, разработки мероприятий по снижению затрат, выработки ассортиментной политики и принятия иных управленческих решений.

Способ калькулирования себестоимости единицы продукции (объема работы, услуги) и база распределения накладных расходов между объектами калькулирования выбираются самим учреждением либо органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, таким образом, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур (п. 134 Инструкции № 157н).

Они разработаны в целях экономического анализа деятельности медицинской организации в целом и ее отдельных подразделений, оптимизации затрат и анализа эффективности использования ресурсов. В Методических рекомендациях детально описан механизм распределения (отнесения) затрат по разным подразделениям, направлениям использования, источникам финансирования, видам оказываемых услуг в условиях финансирования медицинских организаций из различных источников.

Финансовая структура учреждения

На основании Методических рекомендаций учет расходов учреждения организуется в разрезе центров финансовой ответственности (ЦФО). Сделаем небольшое отступление и напомним, что такое финансовая структура организации.

В системе бюджетирования распределение доходов и расходов производится с помощью финансовой структуры, представляющей собой специальную иерархическую систему ЦФО. Разработка финансовой структуры подразумевает выявление видов (статей) затрат и доходов, на которые оказывают влияние те или иные подразделения, присвоение подразделению категории ЦФО (например, центр доходов или центр затрат), установление финансовых связей между ЦФО. В целях организации учета можно объединить функционально, технологически и организационно связанные подразделения в один ЦФО.

В Методических рекомендациях выделены два вида ЦФО: затратные и доходные. В первую группу включены вспомогательные и общеучрежденческие подразделения. Вспомогательными являются отделения и службы, деятельность которых носит медицинский характер и обеспечивает лечебно-диагностический процесс. К общеучрежденческим относятся структурные подразделения, обеспечивающие деятельность медицинской организации в целом, но не участвующие непосредственно в медико-технологическом процессе. Доходные центры – это структурные подразделения, непосредственно оказывающие медицинскую помощь и реализующие тарифицированные медицинские услуги в рамках программы ОМС («зарабатывающие» подразделения). Доходные центры одновременно являются и затратными центрами.

Таким образом, финансовая структура медицинского учреждения согласно Методическим рекомендациям имеет следующий вид:

Способы классификации затрат

В силу п. 134 Инструкции № 157н учреждение организует учет расходов учреждения по экономическим элементам и статьям калькуляции (в зависимости от отраслевых особенностей), способу включения в себестоимость (прямые и накладные), а также по связи с технико-экономическими факторами (условно-постоянные и условно-переменные (накладные) с целью нормирования, лимитирования и т. д.).

Пунктом 138 Инструкции № 157н предусматриваются следующие виды расходов в разрезе групп затрат:

– прямые, напрямую относимые на себестоимость готовой продукции, работ, услуг;
– накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг;
– общехозяйственные.

– затраты, непосредственно связанные с оказанием государственной услуги;
– затраты на общехозяйственные нужды на оказание государственной услуги.

Согласно Методическим рекомендациям полные затраты формируются путем суммирования прямых и косвенных расходов. Конкретные виды затрат, предусмотренные данным документом, приведены в таблице.

Классификация затрат медицинских учреждений

Порядок исчисления и статьи затрат

Затраты доходных центров и вспомогательных подразделений, участвующих в оказании медицинских услуг, по статьям:
1) зарплата работников доходных центров, начисленная по всем основаниям;
2) зарплата основного персонала вспомогательных подразделений, начисленная по всем основаниям;
3) начисления на оплату труда;
4) стоимость материальных ресурсов, полностью или частично потребляемых в процессе оказания медицинских услуг (медикаменты и лекарства, перевязочные средства, реактивы и химикаты, изделия медицинского назначения, медицинский инструментарий, продукты питания, прочие материальные запасы);
5) работы и услуги – в части оплаты стоимости лабораторных и инструментальных исследований, проводимых в других организациях (при отсутствии в медицинском учреждении лаборатории и диагностического оборудования), организации питания при отсутствии пищеблока;
6) доля износа мягкого инвентаря в процессе оказания медицинских услуг;
7) доля износа оборудования, используемого в процессе оказания медицинских услуг

1) расходы общеучрежденческих подразделений по всем статьям;
2) расходы вспомогательных подразделений, не вошедшие в структуру прямых затрат, отнесенных на прямые затраты доходных центров;
3) прочие выплаты работникам доходных центров;
4) социальное обеспечение работников;
5) затраты медицинской организации в целом:
– на услуги связи;
– на транспортные услуги;
– на коммунальные услуги;
– на содержание объектов недвижимого имущества;
– на содержание объектов движимого имущества;
– на амортизацию оборудования, не используемого при оказании медпомощи, и прочих основных средств;
– на общехозяйственные расходы;
– на прочие услуги и работы;
– прочие расходы

Сумма прямых затрат и доли косвенных затрат, приходящихся на доходный центр согласно принятым методам распределения расходов.

Критерий (база) распределения

Для распределения расходов требуется количественная основа, которую принято называть базой (критерием) распределения. Согласно п. 134 Инструкции № 157н методы распределения расходов (накладных) следующие:

– пропорционально прямым затратам по оплате труда, материальным затратам, иным прямым затратам;
– пропорционально объему выручки от реализации продукции (работ, услуг);
– пропорционально иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения.

В Методических рекомендациях в качестве базы для распределения косвенных затрат предложено использовать объемные показатели деятельности структурных подразделений, численность сотрудников, фонд оплаты труда, площади структурных подразделений, прямые затраты, объемы финансирования и т. п.

Очевидно, что чем больше расходов может быть отнесено напрямую, тем точнее будет показатель себестоимости. Однако в целом экономическая ситуация такова, что прямые расходы автономных учреждений имеют тенденцию «мигрировать» в косвенные. Например, если повара и уборщицы больничного отделения числятся в штате, их зарплата относится на прямые затраты этого отделения. Если же приготовление еды и уборка передаются на аутсорсинг, затраты надо будет разнести, например, пропорционально количеству больничных коек.

Когда невозможно отнести расходы автономных учреждений напрямую, стараются обнаружить причинно-следственные связи. Выбирают наиболее подходящий критерий и на его основе проводят разделение. Недостаток этого метода распределения расходов заключается в том, что используется только один критерий, хотя затраты могут зависеть от нескольких. Например, для распределения затрат на клининговые услуги было бы логично учитывать не только количество коек, но и площадь помещения.

Наконец, если невозможно отнести расходы автономных учреждений прямо или исходя из логических связей, разделение производят условно. В этом случае в качестве базы чаще всего фигурирует показатель «выручка». Полученные в результате такого разнесения данные не отличаются высокой точностью. Тем не менее на такой шаг можно пойти, поскольку базой разнесения выступает легко проверяемый показатель. Если же учреждение стремится к установлению наиболее достоверной себестоимости, следует постараться заменить условный подход причинно-следственным. Кстати, дополнительную ценность Методическим рекомендациям придает то, что в них максимально (насколько это возможно) использован причинно-следственный подход.

Этапы и последовательность распределения затрат

Чтобы описать технологию распределения затрат, вновь обратимся к Методическим рекомендациям. Прямые затраты определяются по каждому затратному центру, являющемуся одновременно доходным центром или вспомогательным подразделением, как сумма затрат по указанным статьям. Далее прямые затраты вспомогательных подразделений распределяются между доходными центрами, то есть переносятся на прямые затраты доходных центров. Распределение затрат вспомогательных подразделений между доходными центрами производится пропорционально объемам работ, услуг (количеству исследований, анализов, процедур, условных единиц трудоемкости, койко-дней, хирургических операций, переведенных пациентов и т. п.), выполняемым вспомогательными отделениями для конкретных подразделений доходных центров.

Косвенные затраты распределяются между доходными центрами пропорционально показателю, выбранному в качестве базы для отнесения, и (или) методом прямого счета.

Доля конкретных отделений внутри подразделения, осуществляющих деятельность на одной площади, может быть определена:

– для стационара – пропорционально количеству коек;
– для амбулаторно-поликлинической службы – пропорционально количеству должностей врачей;
– для дневного стационара – пропорционально числу мест в нем.

Схематично технологию разнесения затрат можно представить следующим образом:

Этапы и последовательность распределения затрат

Распределение затрат по источникам финансирования

Пункт 31 Требований к составлению и утверждению плана финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения, утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.08.2018 № 186н, предусматривает раздельный учет при планировании расходов по источникам их финансового обеспечения в случае принятия органом-учредителем соответствующего решения. В связи с этим рассмотрим, как в Методических рекомендациях решается вопрос разнесения затрат доходных центров по источникам финансирования.

Распределение прямых затрат осуществляется по данным учета о фактических затратах на медпомощь, оказанную в рамках:

1) выполнения государственных заданий;

2) реализации программы ОМС;

3) предпринимательской деятельности.

При этом затраты по каждой статье (оплата труда основного персонала (с начислениями), стоимость потребленных материальных запасов и т. д.) распределяются по источникам финансирования пропорционально объемам выполненных услуг (койко-дней, посещений, пациенто-дней, вызовов бригад скорой медицинской помощи в общем объеме оказанной медпомощи) или методом прямого счета.

Косвенные затраты, отнесенные на доходный центр, распределяются по источникам финансирования пропорционально объемам помощи, выполненным в рамках:

– исполнения заданий на оказание государственных услуг;
– реализации программы ОМС;
– предпринимательской деятельности (в соответствии с удельным весом койко-дней, посещений, пациенто-дней, вызовов бригад скорой медпомощи в общем объеме оказанной медпомощи).

Поскольку полные затраты рассчитываются исходя из предположений о связи расходов с объектом учета (услугой, структурным подразделением, источником финансирования), себестоимость является показателем, исчисленным лишь с определенной степенью достоверности. На уровне учреждения в целом можно говорить об абсолютной точности данных, но разнесенные по объектам учета расходы учреждения становятся относительно точными.

Исчисленная в результате таких искажений себестоимость может привести к ошибкам, последствием которых станет закрытие прибыльных направлений и, наоборот, сохранение убыточных. Именно для того, чтобы не допустить неверных управленческих решений, и решается задача корректного распределения затрат.

Орлова О. Е.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»